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1
LA SOSPENSIONE E LA RIASSUNZIONE TRA PROCESSO CIVILE E PROCESSO
TRIBUTARIO
Sommario: 1. La sospensione nel processo tributario – 2. La sospensione per querela incidenta-le di
falso e la riassunzione – 3. Incompetenza e riassunzione – 4. La riassunzione nel giudizio di rinvio della
Corte di Cassazione – 5. L’istanza di trattazione ed il ricorso in riassunzione: strumenti tipici per la
riattivazione del processo tributario – 6. La mancata riassunzione come causa di estinzione del processo
interrotto o sospeso.
1. LA SOSPENSIONE NEL PROCESSO TRIBUTARIO
Il carattere di speditezza che informa il nuovo processo tributario trova la ragion d’essere nel
prevedere le ipotesi di sospensione al fine di evitare “…strumentali dilazioni del processo e
inammissibili ritardi nella riscossione frazionata1” pertanto, di sospensione nel nuovo processo
tributario sembrerebbe potersi parlare solo a seguito del prodursi di almeno uno dei seguenti incidenti:
Querela di falso (ex art. 39, D.lgs. n. 546 del 1992);
Questione sullo stato o la capacità delle persone (ex art. 39, D.lgs. n. 546 del 192);
Ricusazione (ex art. 6, D.lgs. n. 546 del 1992);
Regolamento preventivo di giurisdizione (ex art. 3, D.lgs. n. 546 del 1992);
Sospensione per pregiudizialità costituzionale (ex art. 136 Cost.);
Sospensione legata all’esigenza di risolvere questioni devolute alla Corte di giustizia europea2.
Come si può osservare, fra le fattispecie considerate non è ricompresa la cosiddetta
“sospensione concordata”: cioè quell’istituto attraverso il quale le parti possono volontariamente
concordare nel chiedere al giudice ordinario la sospensione del processo civile per un periodo non
superiore a quattro mesi (ex art. 296 c.p.c.)3. Nel processo tributario tale esclusione trova giustificazione
non solo per effetto della sua natura pubblicistica, ma anche per esigenze erariali legate alla preventiva
riscossione frazionata del tributo.
Né può sottacersi che, in questo contesto, proprio il carattere tassativo delle ipotesi sospensive,
determinato dalla volontà legislativa di dotare il processo tributario del carattere di speditezza,
comporterebbe, a prima vista, l’inapplicabilità dell’art. 295 c.p.c. (sospensione necessaria per
pregiudizialità ) in virtù del quale il processo viene sospeso “in ogni caso in cui deve essere risolta una
controversia dalla cui definizione dipende la decisione della causa” sia che essa (controversia) penda
davanti al medesimo giudice, sia che penda davanti a qualsiasi altro magistrato civile, penale o
amministrativo4. All’uopo, avendo come prerequisito necessario ed imprescindibile la circostanza che si
abbia coincidenza delle parti partecipanti ai due procedimenti5 (pregiudicato e pregiudiziale), la Corte di
Cassazione ha più volte affermato il principio della differenziazione tra rapporti “interni” ed “esterni”
di giurisdizione6 in virtù del quale l’art. 295 c.p.c. trova applicazione nei rapporti interni alla
1 Così stabilisce la Relazione Ministeriale accompagnatrice al D.lgs. n. 546 del 92.
2 Le ipotesi considerate, fanno riferimento sia alla sospensione “propria” (punti 1 e2), sia alla sospensione “impropria” o
apparente (punti da 3 a 6). Questa seconda ipotesi sospensiva si verifica allorquando il processo è quiescente solo dal punto
di vista formale, mentre da un punto di vista sostanziale prosegue, in una fase speciale, davanti ad altro giudice.
3 L’impossibilità di applicare al processo tributario l’art. 296 c.p.c., si evince anche dalla Circ. Min. n. 98/E del 23 aprile
1996.
4 Sull’esclusione dell’art. 295 c.p.c. nel processo tributario v. S. Muleo, Il nuovo processo tributario, Maggioli Editore, Rimini
1996, p. 142; C. Rau – L. Alemanno, Il nuovo contenzioso tributario, Giuffrè, Milano 1996, p. 145; S. Trovato, Lineamenti del nuovo
processo tributario, Cedam, Padova 1996, p. 194.; N. Pollari, Diritto tributario tra principi giuridici ed economia della finanza pubblica,
Edizioni Laurus Robuffo, Roma 1995, p. 424. In giurisprudenza v. Corte cost. n. 31 del 26 febbraio 1998 (V. però quanto
riportato nella nota successiva).
5 Cass. Sez. Trib. Sent. n.7506/2001.
6 Cass. Sez. Trib. Sent. n. 14788/2001 rileva che: “Le ipotesi di sospensione necessaria del processo tributario non sono
circoscritte ai casi indicati dall’art. 39 del d.lgs. n. 546 del 1992,…, poiché tale disposizione, pur nell’interpretazione
restrittiva datane dalla giurisprudenza della corte costituzionale nella sentenze n. 31 del 1998 e nelle ordinanze n. 8, 136 e
2
giurisdizione tributaria (pregiudiziale interna) ma non in quelli esterni tra giurisdizione tributaria e
giurisdizione civile, amministrativa e penale (pregiudiziale esterna). In tal guisa, l’art. 39 D.lgs. 546 del
1992 disciplina i rapporti della giurisdizione tributaria con quella civile o penale e non i rapporti interni
al contenzioso tributario che, in virtù del rinvio di cui all’art. 1, comma 2 del Decreto in parola, vanno
disciplinati secondo le norme del c.p.c. per quanto non disposto ed in quanto compatibili. Tale
impostazione è condivisibile anche perché in questo modo quel carattere di speditezza a cui il processo
tributario è informato non subisce rallentamenti determinati da un uso strumentale della procedura
processuale: subisce (o subirebbe) rallentamenti per la pregiudizialità stessa degli atti sui quali i due
processi si fondano. Né, tanto meno, vengono intaccate quelle esigenze di uniformità dei giudicati e
reiterazione della stessa attività giurisdizionale che avevano indotto la Corte costituzionale, con sentenza
n. 31 del 26 febbraio 1998, a riconoscere restrittivamente come cause di sospensione le sole previste
dall’art. 39 del D.lgs. 546 del 19927.
D’altronde, il nuovo comma 3 dell’art. 2 del D.lgs. 546 del 1992, così come sostituito dall’art. 12,
comma 2 della Legge n. 448 del 2001 ha introdotto una disposizione che esplicitamente attribuisce al
giudice tributario il potere di risolvere “in via incidentale ogni questione da cui dipende la decisione delle
controversie rientranti nella propria giurisdizione”. Da ciò si deduce senza dubbio alcuno, che ogni altra
questione pregiudiziale rispetto alla risoluzione della lite tributaria deve essere affrontata e risolta al solo
e limitato scopo di superare e chiarire l’antecedente logico della pronuncia sull’oggetto precipuo del
processo8. Ragion per cui, sottraendo le ipotesi di cui all’art. 39 D.lgs. 546 del 1992 – la cui risoluzione
inderogabilmente spetta all’A.G.O. – e sottraendo le ipotesi di incidente costituzionale e regolamento
preventivo di giurisdizione, tutti gli altri eventi sospensivi devono essere accertati e risolti dal giudice
tributario.
Il fatto che si possa parlare di sospensione necessaria, non deve indurre a ritenere che la
sospensione stessa sia “automatica”. Così, ad esempio, la mera presentazione della querela di falso non
determina l’automatica sospensione del processo tributario poiché il giudice, prima di sospendere il
giudizio, deve verificare che l’atto o il documento di cui si chiede l’accertamento della falsità, sia rilevante
ai fini della definizione della lite: solo in presenza di questo presupposto egli sarà necessariamente
obbligato a sospendere il processo. È evidente che l’automaticità della sospensione nel caso di
pregiudizialità si verificherà solo quando il giudice tributario avrà ritenuto fondati e rilevanti i presupposti su cui
l’incidente processuale si basa per cui, “prima” dell’automaticità (o necessarietà) della sospensione, si ha la
“discrezionalità” dello stesso giudice. Così, ancora, contrariamente a quanto si rileva dalla Circ. Min. n.
98/E, la sospensione per istanza di regolamento di giurisdizione rientra secondo me, nella sfera di
facoltatività (o discrezionalità) del giudice a sospendere il processo9: il che si giustifica in relazione alla
circostanza secondo cui il giudice speciale tributario deve verificare la non manifesta infondatezza del
regolamento di giurisdizione stesso e solo a seguito dell’eventuale accertamento positivo è tenuto a sospendere il
giudizio. È dunque evidente la discrezionalità del giudice: difatti mentre prima della riforma del c.p.c. la
presentazione del ricorso per regolamento di giurisdizione determinava l’immediata sospensione del
processo – offrendo il fianco ad un suo eventuale uso distorto e strumentale – oggi tale ricorso deve
preventivamente essere “vagliato” dal giudice; ma, a ben vedere, la sua funzione di “filtro” lo rende
ineluttabilmente decisore della sospendibilità o meno del processo. In definitiva, il giudice nell’accertare
il “fumus boni iuris”, ha discrezionalità nel riconoscere la manifesta infondatezza (ovvero la manifesta
fondatezza) del regolamento ma, ovviamente, solo qualora lo supponga fondato è “obbligato” dalla legge a
sospendere il processo (ex art. 367, comma 1, c.p.c.).
330 del 1999 (con le quali si e’ escluso che essa contenga norme in contrasto con la costituzione), non è di ostacolo
all’applicazione della norma generale del codice di rito”. ID. n. 4056/2001; ID. n. 8567/2001; ID. n. 7506/2001; ID. n.
10500/2002. In dottrina v. S. Beltrani – G. Berri, Formulario del contenzioso tributario, Giuffrè Editore, 2000, pp.147 ss.; A.
Fantozzi, Riv. di Dir. Trib., vol XIV, Gennaio 2004, parte I, p. 13
7 V. Cass. Sez. Trib. n. 14281/2000.
8 In questo senso P. Russo, I nuovi confini della giurisdizione delle commissioni tributarie, in Rass. Trib., 2/2002, pp. 416 ss..
9 La Circolare in questione rileva che: “Si ha,…, sospensione necessaria del processo…nei casi di regolamento preventivo di
giurisdizione o di proposizione di ricorso per ricusazione del giudice…”.
3
Analogo discorso si ha, secondo quanto sostenuto dalla dottrina, in relazione alla pregiudizialità
costituzionale10. Il carattere discrezionale, che è alla base della sospensione processuale, si riverbera
anche in un’ipotesi particolare di questa pregiudiziale che si verifica allorquando, ad esempio, penda
innanzi alla Corte Costituzionale una questione di legittimità costituzionale rimessa da un giudice
tributario diverso da quello davanti al quale pende la controversia di merito sul rapporto interessato
dalla questione di legittimità costituzionale. Anche in questo caso il giudice del rapporto controverso
dovrà, a sua volta, rimettere alla Corte la questione sospendendo il processo per pregiudizialità
necessaria: ma dovrà fare ciò solo se non ritiene manifestamente infondata la questione stessa11.
Complessivamente dunque, per quanto attiene alle ipotesi di sospensione “necessaria” di cui
all’art. 39 del D.lgs. n. 546 del 1992, deve solo dirsi che trattasi di fattispecie che per la loro particolarità
devono necessariamente essere trattate da un giudice diverso da quello tributario per cui quest’ultimo,
una volta che abbia positivamente valutato il nesso di pregiudizialità, non può che sospendere il processo
pregiudicato in attesa della definizione del processo pregiudiziale. In questa ottica, per le ipotesi
dell’articolo in parola, il legislatore tributario ne ha volutamente omesso la disciplina atteso che essa è
interamente devoluta al codice di rito comune, e difatti, l’art. 9, comma 2, c.p.c., conferisce all’esclusiva
competenza del giudice ordinario la decisione su questi incidenti processuali.
Per quanto attiene la ricusazione, in virtù del noto brocardo nemo iudex in causa sua, presuppone
che il giudice, ad avviso della parte, sia uno iudex suspectus, cioè un giudice che non essendo “terzo”
rispetto alle parti in causa, non può essere imparziale. Ne discende che essa rappresenta non solo un
potere (stabilito a favore della parte in tutti i casi in cui ci sarebbe l’obbligo di astensione da parte del
giudice), ma anche e soprattutto un onere, dato che se non si esercita, il difetto di legittimazione del
giudice rimane privo di efficacia. In altri termini, la sentenza emessa dal giudice non astenutosi né
ricusato (ad eccezione del caso in cui il giudice abbia un interesse proprio e diretto nella causa tanto da
porlo nella veste di parte processuale) è valida ed a nulla servirebbe chiedere a fortiori il suo
annullamento.
Tale “sanzione” trae giustificazione dalla considerazione secondo cui il non esercizio di
quest’onere comporta la presunzione legale di accettazione tacita delle parti a farsi giudicare dal giudice
che dovrebbe essere ricusato, dato che esse, sono sempre in grado di avere tempestiva conoscenza
dell’organo giudicante (sia esso monocratico o collegiale) desumendolo dal ruolo d’udienza e
dall’intestazione del verbale di causa12. In questa situazione giuridica, il rimedio per evitare la nullità
della sentenza è l’istanza di ricusazione che, ai sensi dell’art. 52, comma 1 e 2, c.p.c., assume la veste di
ricorso la cui presentazione non comporta l’immediata sospensione del processo posto che, come
ribadito da costante giurisprudenza, “La sola proposizione del ricorso per ricusazione non determina
ipso iure la sospensione del procedimento e la devoluzione della questione al giudice competente a
decidere, in quanto spetta al giudice ricusando delibare l’ammissibilità dell’istanza di ricusazione13”. Ne segue che
l’eventuale inammissibilità del ricorso per ricusazione non determina la sospensione non integrandosi le
condizioni ed i termini previsti dalla legge, per cui il procedimento principale può continuare senza
necessità di alcun atto d’impulso di parte (riassunzione) o d’ufficio perché l’incidente processuale non
ha l’idoneità a sospendere il processo. Viceversa, se il giudice ricusando riconosce l’ammissibilità del
ricorso, nel rimettere la decisione sulla ricusazione al giudice competente (ex art. 53 c.p.c.), deve
necessariamente sospendere, con ordinanza, il processo. D’altra parte, della ricusazione può essere
investito anche il consulente tecnico nominato dal giudice qualora si verifichi uno degli eventi di cui
all’art. 51 c.p.c.. Inoltre, tenendo presente sia l’art. 63, comma 3, c.p.c., sia l’art. 192, comma 2, c.p.c., si
rileva la previsione e del dovere di astensione, e del diritto di ricusazione conferito alle parti. Né può
10 V. L. Mazzarolli in AA.VV., Diritto Amministrativo, II, Monduzzi Editore, Bologna 1993, p. 1679; Trattato di Diritto
Amministrativo (a cura di S. Cassese), Tomo II, II ed., Giuffrè Editore, 2003, pp. 2108 ss..
11 V. G. Gilardi – U. Loi – M. Scuffi, Il nuovo processo tributario, Giuffrè, Milano 1997, p. 213.
12 In questo senso Cass., Sez. I, n. 2323 del 17 marzo 1997 (Mass. Giust. civ., 1997, 3, pp. 403 e 404).
13 In giurisprudenza v.: Cass. civ., Sez. Lav., n. 4804 del 24 aprile 1993 (Giust. civ., I, 1994, p. 3263 con nota adesiva di A. O.
Comez); ID., Sez. III, n. 3825 del 1° aprile 1995 (Rep. Foro It., 1995, n. 19, col. 1725); ID., n. 4804 del 24 aprile 1993 (Giust.
civ., 1994, I, p. 3263 con nota di A. O. Comez). Contra: A. Attardi, Diritto processuale civile, II ed., I, Cedam, Padova 1997, pp.
185 ss.; L. Montesano – G. Arieta, Diritto processuale civile, II ed., Giappichelli editore, Torino 1996, pp. 199 ss.; N. Picardi,
Codice di procedura civile (a cura di), Giuffrè, Milano 1994, p. 260, punto 3.
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sottacersi che dall’esame degli artt. 89, disp. att., 63 e 192, c.p.c., sembra evincersi l’impossibilità della
sospensione processuale a seguito di ricusazione del consulente tecnico posto che la sua mancanza in
qualsiasi fase del giudizio, non determina “mancanza del contraddittorio” tra le parti, ma al limite,
momentanea incapacità del giudice a giudicare: momentaneità che si protrae fino a quando il giudice
stesso nomina un nuovo consulente. Complessivamente, da quanto sopra detto, la sospensione del
processo pregiudicato (o principale) si verifica solo nel caso in cui ricusato sia il giudice.
Ci si chiede se il processo tributario rispecchi in toto questa disciplina, e la risposta non può che
essere affermativa tenuto però conto di alcuni adeguamenti determinati dalla specialità del processo
stesso; così accanto alle ipotesi tassativamente enucleate nell’art. 51, comma 1, c.p.c., il Decreto di
riforma ne prevede altre due in virtù delle quali è fatto obbligo di astensione al giudice tributario (art.
13, comma 3 ed art. 6, comma 2 D.lgs. 546 del 1992).
Si tenga poi presente che mentre nel processo civile – secondo quanto sostenuto dalla
giurisprudenza – è possibile la preventiva delibazione sull’ammissibilità dell’istanza di ricusazione da
parte del giudice ricusando, tale possibilità è espressamente vietata dall’art. 6, comma 3, del Decreto in
oggetto ai sensi del quale: “Sulla ricusazione decide il collegio al quale appartiene il componente della
commissione tributaria ricusato, senza la sua partecipazione e con l’integrazione di altro membro della
stessa commissione…”.
In questa visione, problema delicato è quello scaturente dall’applicazione dell’art. 52, comma 1,
c.p.c. in relazione alla presentazione dell’istanza di ricusazione che, a mente del citato articolo, deve
contenere “i motivi specifici ed i mezzi di prova”. È evidente come la presenza della prova testimoniale
sia fondamentale nella fase di accertamento dei presupposti sui quali la ricusazione si basa. Tuttavia il
legislatore tributario, con l’art. 7, comma 4, ne ha espressamente vietata l’utilizzazione, il che, in una
visione più ampia, appare a mio avviso, non tener conto del principio del “giusto processo” nel senso
che la presenza della sola prova documentale può andar bene nei casi in cui la non “terzietà” del giudice può
essere documentata (ad es. attraverso la presentazione di una parcella comprovante un rapporto di
“collaborazione”, sia pure occasionale, tra il giudice ed una delle parti in giudizio) ma, nel caso in cui il
giudice abbia – secondo il dettato dell’art. 51, comma 1, punto 3) c.p.c. – una “grave inimicizia…con
una delle parti o dei suoi difensori” sembra improbabile che la parte che chiede la ricusazione possa
produrre dei documenti in grado di provarla. È quindi auspicabile anche nel processo amministrativotributario,
in relazione alla sola ricusazione, la presenza della prova testimoniale nei casi (per la verità
non pochi) in cui la mancanza di documentabilità di un eventuale interesse del giudice nel processo
possa determinare una pronuncia non scevra da imparzialità.
Si deve poi evidenziare, in tema di ricusazione, una sostanziale differenza del procedimento
tributario rispetto a quello civile, nel senso che mentre in quest’ultimo la giurisprudenza ritiene che la
sospensione non avvenga ipso iure, ma solo dopo una preventiva delibazione sull’ammissibilità formale
del ricorso per ricusazione da parte del giudice “a quo” (cioè del giudice ricusando), nel processo tributario
l’art. 6, comma 3, D.lgs. n. 546 del 1992, impone che sull’ammissibilità del ricorso decida il collegio al
quale appartiene il componente della Commissione Tributaria ricusato senza la sua partecipazione. Ciò vuol
quindi dire che il componente ricusando della Commissione non ha la possibilità di delibare
previamente sull’ammissibilità formale del ricorso per ricusazione14.
D’altronde, la partecipazione al giudizio tributario non solo di giudici togati ma anche (e
soprattutto) di giudici “laici”, ha indotto il legislatore delegato ad ampliare le fattispecie ricusatorie nel
senso che accanto alle ipotesi previste dall’art. 51, comma 1, c.p.c., ne ha previste altre due (ex art. 6 e
13, comma 3, D.lgs. n. 546 del 1992) di cui una, in particolare, discende proprio dal fatto che il giudice
laico può avere (o avere avuto) rapporti di lavoro autonomo ovvero di collaborazione con una delle
parti il che ovviamente, lo porrebbe nella condizione di non essere “terzo” rispetto alle contrapposte
esigenze delle parti in causa.
Inoltre, la violazione della pretesa tributaria comporta per il contribuente, sia pure in casi
determinati, conseguenze non solo amministrative ma anche penali, ed a tale stregua ci si chiede se
esista il dovere di astensione per il giudice togato che abbia conosciuto della controversia non solo
14 Tuttavia, come rilevano G. Gilardi – Loi U. – M. Scuffi, op. cit., p. 44, “Troverà invece applicazione piena il comma 2
dell’art. 53 sull’audizione del giudice ricusato…”.
5
come giudice speciale tributario ma anche come giudice ordinario. Difatti non è infrequente il caso in
cui il magistrato (che ricopra la qualifica di giudice speciale tributario e giudice ordinario) si occupi,
sotto il profilo penale, di fatti che, oltre a costituire reati tributari, costituiscano anche ipotesi di
evasione o, comunque, di irregolarità fiscali. Non sembra potersi affermare che tale circostanza
determini un dovere di astensione del giudice (e correlativamente un onere di ricusazione a carico delle
parti), atteso che, come rileva la dottrina, corroborata anche dalla giurisprudenza15: “…se il legislatore
avesse voluto prevedere un nuovo caso di astensione avrebbe potuto chiaramente affermarlo.
Rinviando, invece, alle disposizioni del codice di procedura civile ha mostrato volontà contraria e
poiché ai sensi dell’art. 51, n. 4, c.p.c. il giudice si deve astenere solo se ha conosciuto la causa “in altro
grado del processo” si deve ritenere che l’astensione è limitata alle ipotesi in cui il giudice di
Commissione regionale si trovi a dover decidere una controversia da lui stesso già decisa in primo
grado16.”.
Ciò premesso, occorre dare ora uno sguardo alla riassunzione del processo tributario sospeso.
L’atto attraverso il quale il processo sospeso viene riassunto è, ai sensi dell’art. 43, comma 1, D.lgs. n.
546 del 1992, l’istanza di trattazione che ha, ovviamente, la finalità di dare nuovo impulso al
procedimento caduto in una fase di stasi. Tuttavia, a differenza di quanto previsto dal codice di rito
comune17, l’istanza non deve essere notificata alle altre parti essendo lo stesso Presidente di Sezione
della Commissione presso cui pende la controversia a fissare la nuova udienza di trattazione nelle forme
previste dall’art. 30 e ss. del Decreto delegato. D’altronde l’art. 43, nel subordinare la riassunzione del
processo alla presentazione dell’istanza, non indica il “momento” dal quale può considerarsi decorrente
il termine perentorio semestrale entro cui presentarla onde non incorrere nell’estinzione.
Sebbene l’articolo in parola sembra far intendere che il termine “a quo” decorra dal momento in
cui sia cessata la causa che ha determinato la sospensione, deve ritenersi che esso decorra validamente
dalla “conoscenza legale” che le parti hanno avuto della cessazione della causa sospensiva: e ciò,
dunque, in perfetta analogia con quanto sostenuto dalla giurisprudenza in sede civile18.
Ulteriore problema che emerge dalla lettura dell’art. 43, comma 1, del Decreto, attiene
all’individuazione della natura “perentoria” od “ordinatoria” del termine semestrale entro cui riassumere
il processo. La qualificazione di “perentorietà” o di “ordinatorietà” del termine non è questione sterile.
In effetti, mentre nel processo civile il travalicamento di un termine perentorio non inibisce la parte alla
proposizione di una nuova domanda (sempre nel rispetto del termine di prescrizione del diritto
azionato), nel processo tributario il superamento del termine comporta, ad esempio nel caso di
estinzione del giudizio, la definitiva efficacia dell’atto impugnato.
Bisogna rilevare subito che il termine di cui all’art. 43 viene qualificato come “perentorio” anche
se tale qualificazione viene assegnata non per chiarezza legislativa ma per analogia ad altri termini
previsti dal Decreto che pur non essendo qualificati “perentori” producono effetti analoghi19. Per
chiarire tali affermazioni, si deve partire dall’art. 152, comma 2, c.p.c., in virtù del quale “i termini
stabiliti dalla legge sono ordinatori, tranne che la legge stessa li dichiari espressamente come perentori”;
dunque, la generica previsione nell’art. 43 di un “termine” dovrebbe lasciar intendere che si tratti di un
termine, più che a carattere “perentorio”, a carattere “ordinatorio”. Tuttavia è evidente che il
superamento del termine semestrale di cui all’art. 43 comporta ineluttabilmente l’estinzione del
processo, per cui l’analisi del suddetto termine non può che partire dall’analisi dei termini cui si
riconnette l’estinzione stessa. A tale stregua l’art. 45, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992, commina
15 Cass. civ., Sez. lav., n. 1665 del 4 marzo 1996; App. Roma, 19 gennaio 1996, (Il Foro It., 1996, I, col. 1043); Cass. civ., n.
3431 del 25 maggio 1981; ID., n. 4444 del 7 luglio 1981; Cass. civ., n. 4642 del 9 luglio 1983; ID., n. 1261 del 18 febbraio
1983; ID., n. 1751 del 18 febbraio 1987.
16 G. Bellagamba, Il contenzioso tributario dopo il D. Lgs. 16 maggio 1996, n. 259, Utet, Torino 1996, p. 25.
17 L’art. 297 c.p.c., intitolato “Fissazione della nuova udienza dopo la sospensione”, al IV comma, recita: “Il ricorso, col
decreto che fissa l’udienza, è notificato a cura dell’istante alle altre parti…”.
18 V. Cass. civ., Sez. II, n. 7865 del 19 luglio 1995 (Mass. Giust. Civ., 1995, p. 1399).
19 Concordi sulla natura “perentoria” del termine semestrale di cui all’art. 43, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992, sono, fra gli
altri, R. Dell’anno, Il processo tributario. Commento al d.lgs. 31/12/1992 n. 546, Giappichelli, Torino 1997, pp. 118 ss.; F.
Batistoni Ferrara, Appunti sul processo tributario, Cedam, Padova 1995, p. 91; G. Gaffuri, Lezioni di diritto tributario. Parte generale,
II ed., Cedam, Padova 1994, p. 195.
6
l’estinzione del processo per mancata riassunzione (ovvero per mancata prosecuzione od integrazione)
qualora le parti abbiano lasciato infruttuosamente decorrere il “termine perentorio stabilito dalla legge o
dal giudice che dalla legge sia autorizzato a fissarlo”.
Non è quindi da questo articolo che si può conferire la natura perentoria al termine semestrale
di cui all’art. 43 poiché la qualificazione di “termine perentorio”, come espressamente previsto dall’art.
45, comma 1, deve necessariamente essere stabilito dalla legge (o dal giudice che sia stato autorizzato dalla
legge): e tale qualificazione non si rileva dall’art. 4320. È, invece, quanto lascia intendere l’art. 5, V
comma, D.lgs. n. 546 del 1992 a far propendere per la natura perentoria del termine semestrale di cui si
discorre. In effetti, nell’art. 5, comma 5, si prevede l’estinzione del processo se non riassunto nel
termine di sei mesi dalla comunicazione o nel termine assegnato con la sentenza che dichiara
l’incompetenza: si tratta, dunque, di un caso in cui il legislatore pur parlando di un generico termine
semestrale indica anche la conseguenza (cioè l’estinzione) che deriva dal suo travalicamento. Ciò fa ritenere
che l’art. 5, V comma, prevedendo un termine generico – che a prima vista dovrebbe apparire meramente ordinatorio – lo
disciplina riconnettendogli effetti tipici di un termine perentorio.
Tale riflessione può senza dubbio farsi anche in relazione al generico termine di cui all’art. 43
che quindi diventa, per questa via, un termine assolutamente perentorio e non ordinatorio. Da ciò discende
un’importante conseguenza che è stata posta in luce dal Dell’Anno21, secondo cui: “…il decreto [546
del 1992] utilizza un nuovo metodo per qualificare la perentorietà di un termine: può essere previsto
espressamente come tale [vedasi ad es. art. 45], o se ne può indicare la natura precisando l’effetto che
segue al suo mancato rispetto [dunque, art. 5, comma 5, e, per analogia, art. 43, comma 1]”.
La sospensione, vista come istituto generale del diritto processuale, attiene ad una fase del
procedimento che può riguardare qualsiasi processo. In questa ottica, il D.lgs. n. 546 del 1992
sembrerebbe considerare come ipotesi sospensive solo quelle previste dall’art. 39, ma a ben vedere, il
richiamo contenuto in altre norme (art. 3, comma 2 e art. 6, comma 1), la riformulazione del comma 3
dell’art. 2 del D.lgs. 546 del 1992 ed il richiamo esplicito all’applicazione delle norme del c.p.c., in
quanto compatibili con quelle del processo tributario, fa propendere, a mio modesto parere, per la tesi
di una sospensione di quest’ultimo ogni qualvolta l’incidente processuale è (o può potenzialmente essere) in grado di
modificare il corso del processo tributario pregiudicato.
2. LA SOSPENSIONE PER QUERELA INCIDENTALE DI FALSO E LA RIASSUNZIONE
Sebbene parte della dottrina consideri la querela incidentale di falso come un caso di
sospensione “impropria22”, cioè un caso in cui “…l’arresto del processo è solo apparente, mentre in
realtà il giudizio prosegue in una sede speciale determinata dalla necessità di decidere una questione
appartenente all’esclusiva competenza di un giudice diverso23”, non può sottacersi la circostanza
secondo cui la rilevanza e l’accertamento del documento producono effetti non dissimili da quelli
determinati dalla sospensione per pregiudizialità civile, amministrativa o penale prevista dall’art. 295
c.p.c.. Ciò perché se il giudice ritiene rilevante il documento probatorio ai fini del processo pregiudicato,
20 G. Gaffuri, op. cit., p. 195, pur rilevando che il termine di cui all’art. 43, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992, sia di natura
perentoria, ritiene che: “La tassatività del termine semestrale per far riprendere al processo il suo cammino si può, invero,
desumere sia dall’art. 45 del D.lgs. n. 546 del 1992, …, sia dal principio fondamentale che impone di definire sollecitamente
qualunque stato di irrisolutezza.”.
Si ritiene però, che mentre sia esatto il secondo motivo, non sia condivisibile il primo, atteso che il “termine perentorio” a
cui fa riferimento l’art. 45 deve necessariamente essere indicato come tale dalla legge che lo utilizza: ciò che non si rileva dall’art. 43. Non
è quindi attraverso la via dell’art. 45 che può riconosce rsi la perentorietà del termine semestrale di cui all’art. 43, comma 1.
21R. Dell’anno, op. cit., p. 119.
22 Si badi che si parla di “sospensione impropria” solo a seguito degli artt. 318 e 355 c.p.c. e cioè quando la querela incidentale
di falso si determina nel corso del giudizio (di primo grado o in quello d’appello) pendente davanti ad un giudice diverso dal
Tribunale e quindi davanti al Giudice di pace, al Pretore ovvero alla Corte d’Appello. L’esclusione del Tribunale si giustifica
nel fatto che la querela di falso davanti ad esso non determina la sospensione ma il cosiddetto “simultaneus processus”.
Sull’efficacia erga omnes della sentenza che decide sul falso, vedasi Cass. Civ., sez. I, n. 8362/2000 e Cass. Civ., sez. II, n.
13104/2000.
23 N. Picardi, op. cit., p. 864, punto 3; F. P. Luiso in C. Consolo – F. P. Luiso– B. Sassani, Commentario alla riforma del processo
civile, Giuffrè, Milano 1996, p. 313.
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ne dispone la sospensione, ma così facendo implicitamente ammette che il giudizio non potrà
proseguire validamente senza il preventivo esame sul documento stesso. Per cui, anche in questa ipotesi
si avrà una “pausa” del processo principale (o pregiudicato): “pausa” che determina una sospensione
vera e propria del giudizio.
Ciò chiarito, di sospensione “propria” del processo può parlarsi anche a seguito di “querela di
falso” (ex art. 221 e ss. c.p.c.), cioè di un processo nel quale, in via principale o incidentale, mediante
dichiarazione o citazione24, l’A.G.O. è tenuto ad accertare la veridicità di un documento probatorio
rilevante ai fini della lite per la quale è pregiudiziale (querela di falso incidentale) ovvero rilevante ai fini di
un interesse del soggetto che la propone (querela di falso in via principale).
Occorre preliminarmente osservare che il falso, come elemento costitutivo del reato, può
derivare dalla contraffazione e/o dall’alterazione del documento (falso materiale), ovvero dalle dichiarazioni
menzognere che il documento pur essendo genuino (e quindi né contraffatto né alterato) può contenere
(falso ideologico).
Tanto nell’uno, quanto nell’altro caso, (o nel caso in cui il documento sia inficiato dalla somma
dei due tipi) l’interesse a proporre querela di falso in via incidentale, coincide con la rilevanza del
documento ai fini della decisione della lite principale, rilevanza che per la Corte di cassazione “non vuol
dire che, il documento debba essere l’unica prova idonea a sorreggere la domanda o l’eccezione, ma più
semplicemente che l’efficacia probatoria dello stesso può essere utilizzata nella lite principale25”.
In questo contesto, non può sottacersi il disposto dell’art. 222, c.p.c., (nonché l’indirizzo
giurisprudenziale26) per effetto del quale il giudice ha discrezionalità nella valutazione della rilevanza del
documento nel solo caso si tratti di querela incidentale di falso (ma, nel contempo, non gli è consentito
esprimere un giudizio di merito sulla dedotta falsità27); viceversa, l’articolo in parola, non facendo
menzione alcuna all’ipotesi di querela di falso in via principale induce a ritenere, senza alcun dubbio,
che l’organo giudicante non ha il potere discrezionale di valutazione. Il motivo di tale differenziazione si
coglie in modo evidente, negli effetti che la querela produce, nel senso che solo la querela incidentale
determina l’eventuale sospensione del giudizio principale e dunque, è ovvio che sia il giudice di questo
processo ad avere un potere di valutazione sulla rilevanza del documento al fine di evitare un uso
strumentale della sospensione stessa; ad uguale conclusione non può addivenirsi nel caso di querela in
via principale dato che essa innesta un processo del tutto autonomo. Conferma di quanto sopra detto si
rileva anche dalla diversità dell’atto con il quale si dà impulso al processo di falso; in effetti negli artt.
221, comma 2, c.p.c. e 99 disp. att. c.p.c. si parla sia di “atto di citazione”, sia di “…dichiarazione da unirsi al
verbale d’udienza” (solo art. 221 c.p.c.).
Evidentemente, “l’atto di citazione” essendo lo strumento tipico per innestare un processo,
trova applicazione nel caso di querela di falso in via principale. Viceversa, la “dichiarazione” essendo un
atto di un procedimento già in corso, si utilizza qualora si abbia querela incidentale di falso; ciò perché la
citazione, rappresentando l’atto di volontà dell’attore ad introdurre il processo, deve obbligatoriamente
contenere ai sensi dell’art. 163, comma 3, c.p.c., sia la vocatio in ius che l’edictio actionis, mentre la
“dichiarazione” è esente dalla presenza di tali fondamentali elementi per il semplice motivo che essa si
basa su un processo già esistente. A tale stregua, è chiaro che nel processo tributario la querela di falso
avviene unicamente nella fattispecie incidentale e mai in quella principale; d’altronde, sebbene il D.lgs. n. 546 del
1992, in queste ipotesi, faccia riferimento all’applicazione delle norme del c.p.c., non si può non
ricordare che un qualunque falso documentale non può sottrarsi al contenuto degli artt. 423, 476, 478,
479, 481, 483, 485 e 491 del c. p.. Per cui l’applicazione delle norme penali per il reato di falso
24 Si ha tale differenziazione a seconda del tipo di querela, vale a dire a seconda che trattasi di querela incidentale
(dichiarazione) ovvero principale (citazione). E ciò, evidentemente, è determinato dal fatto che mentre nel primo caso la
querela costituisce incidente di un processo già instaurato nel quale l’accertamento della veridicità del documento è
pregiudiziale al processo stesso, nel secondo caso la querela non deriva da un processo sebbene abbia sempre carattere
pregiudiziale.
25 Corte cass., n. 3911 del 21 novembre 1975 (Giur. It., 1977, I, 1, p. 984); ID., n. 2116 del 3 luglio 1974 (Rep. Foro It., 1974, n.
7, col. 850).
26 Cass. civ., Sez. I, n. 6911 del 30 luglio 1996 (Mass. Giust. civ., 1996, tomo 2, p. 1085).
27 Corte cass., n. 1636 del 2 marzo 1996 (Giust. civ., Mass. 1996, I,, p. 1963); ID., Sez. II, n. 3914 del 1° aprile 1993 (Vita
Notar., 1993, p. 956); ID., n. 4773 del 23 aprile 1993 (Vita Notar., 1993, p. 859).
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ideologico e/o materiale, è comunque inevitabile, indipendentemente dal fatto che il documento sia
stato falsato al fine specifico (o dolo specifico) dell’evasione.
La querela incidentale di falso può proporsi anche nel giudizio d’appello ed in quello per
cassazione, ma mentre nel primo caso può riguardare qualsiasi documento probatorio, in sede di
legittimità può avere ad oggetto “solo documenti che attengono al relativo procedimento28” e dunque:
la sentenza, le notificazioni, l’ammissibilità del ricorso o del controricorso nonché l’autenticazione delle
firme apposte ad essi in calce. Questo perché, evidentemente, come sostenuto da costante
giurisprudenza29, la Suprema Corte non può travalicare il giudizio di merito dell’A.G.O. circa il suo
libero convincimento sulla veridicità del documento dovendo attenersi a far rispettare sostanzialmente e
formalmente l’esatta applicazione delle disposizioni procedurali30.
Sulla querela di falso, competente in maniera inderogabile a decidere esclusivamente con
sentenza, è il solo Tribunale (ex art. 9 c.p.c.), cosicché se tale incidente si verifica innanzi al pretore o al
giudice di pace, essi, avendo valutato discrezionalmente la rilevanza del documento, sono tenuti in virtù
degli artt. 65 disp. att. e 313 c.p.c., a sospendere il giudizio fissando un termine perentorio per la
riassunzione della causa davanti al Tribunale. Una volta sospeso il processo pregiudicato, questo deve essere
riassunto in un termine, disposto dal pretore (o dal giudice di pace), che per effetto dell’art. 307, comma
3, c.p.c., “non può essere inferiore ad un mese né superiore a sei” ed il cui superamento senza attività
delle parti, cioè senza la presentazione di un atto d’impulso (che nella fattispecie è l’atto riassuntivo)
comporta l’estinzione dell’intero giudizio. Viceversa, se la querela incidentale è proposta nel corso di un
giudizio già pendente avanti al Tribunale, non sembra potersi parlare di sospensione atteso che si
verifica un caso di simultaneus processus: un caso cioè, nel quale dovendo essere i due giudizi (pregiudicato
e pregiudiziale) necessariamente trattati innanzi allo stesso organo giudicante (il Tribunale) la disciplina della
sospensione – e conseguente riassunzione – non trova applicazione.
Ciò detto, alla luce dell’art. 34 c.p.c., competente a decidere non solo sulla querela ma su tutto il
processo (quindi anche nel merito), è il giudice superiore a quello innanzi al quale l’incidente si è prodotto
e, nel caso in esame, il giudice superiore non può che essere il Tribunale stante il disposto dell’art. 9
c.p.c. che ad esso – in tema di falso – conferisce esclusiva competenza. Non dissimile è la procedura
che segue al caso di sospensione per querela incidentale di falso qualora il giudizio pregiudicato penda
davanti al giudice tributario stante il disposto dell’art. 39 del D.lgs. n. 546 del 1992 poiché, anche in
questo caso, competente a deciderla è il Tribunale. Tuttavia, l’art. 43, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992 –
una volta definito il processo pregiudiziale di falso innanzi all’autorità collegiale ordinaria – prevede la
presentazione dell’istanza di riassunzione avanti alla Commissione Tributaria in cui l’incidente si è verificato;
per cui, il falso del processo amministrativo–tributario, non determina lo spostamento della competenza
al giudice ordinario di tutta la controversia, ma solo di quella parte (il giudizio di falso) che la legge
inderogabilmente gli assegna (art. 9 c.p.c.).
Impostazione questa, che trova conforto proprio nella previsione della riassunzione del
processo tributario pregiudicato innanzi al competente organo speciale di giustizia amministrativa
(Commissione Tributaria). In questo contesto, mentre la Circolare Ministeriale n. 98/E del 23 aprile
1996, con riferimento al comma 1 dell’art. 43, afferma che “…una delle parti deve presentare istanza di
trattazione…” per la ripresa del processo, l’art. 43 prevede che “…il processo continua se…viene
presentata da una delle parti istanza di trattazione…”: quindi nel primo caso si ha un “obbligo di
riassunzione” e nel secondo una “facoltà di riassunzione”.
Fra le due impostazioni sembra doversi preferire la seconda dato che, tanto nel caso in cui il
documento sia falso che in quello in cui sia veritiero, la parte “ha facoltà” o di estinguere il giudizio o di
riprenderlo; e ciò sarà possibile, rispettivamente, non presentando nel primo caso, ovvero presentando
nel secondo, l’istanza di riassunzione.
28 Corte cass., Sez. II, n. 2654 del 26 marzo 1997 (Mass. Giust. civ., 1997 3, p. 460).
29 V. Corte cass., Sez. II, n. 7145 del 23 giugno 1995 (Rep. Foro It., 1995, n. 285, col. 1725); ID., SS.UU., n. 3354 dell’11 aprile
1994 (Rep. Foro It., 1994, n. 179, col. 1557); ID., n. 10343 del 19 ottobre 1993 (Rep. Foro It., 1993, n. 163, col. 2466).
30 Per la Cass., Sez. II, n. 4875 del 27 maggio 1996 (Mass. Giust. civ., 1996, tomo 1, p. 781) “Nel giudizio di Cassazione la
querela di falso è proponibile solo contro documenti prodotti ex novo ex art. 372 c.p.c. e non anche contro documenti già
sottoposti all’esame del giudice di merito senza essere stati formalmente impugnati di falsità.”.
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Evidentemente, la ripresa del processo tributario pregiudicato è subordinata all’interesse che le
parti intendono perseguire cosicché solo ad esse deve spettare la decisione sulla sorte del giudizio, e
proprio per questo motivo la sospensione (e conseguente riassunzione) del processo tributario – in
attesa della definizione del processo pregiudiziale di falso – si atteggia come istituto eccezionale tenuto
conto che proprio in virtù del “doppio binario processuale”, il rito tributario non può (o meglio non
potrebbe) essere sospeso. In questo senso il legislatore del ’92 prevedendo la facoltà di riassunzione ha
voluto ottemperare al principio del processo amministrativo–tributario come “processo di parti”, e cioè
di un processo che ineluttabilmente è “nelle mani delle parti” nel senso che, nei limiti fissati dalla legge,
esse possono modificarne il corso.
3. INCOMPETENZA E RIASSUNZIONE
Atteso che la competenza delle Commissioni Tributarie, in virtù dell’art. 4, D.lgs. n. 546 del
1992, si ispira al principio della “localizzazione territoriale” del giudice di primo grado sulla base della
sede della parte resistente (cioè la P.A. nella veste di Amministrazione Finanziaria), ciò che rileva ai fini
di questo studio è l’incompetenza (e relativa riassunzione) dell’organo giudicante.
Sorge, quindi, la necessità di analizzare l’art. 5 del decreto di riforma dal quale, non sempre
discendono situazioni felici per la parte ricorrente (contribuente). In effetti la disposizione del comma 3
dell’articolo in parola – secondo la quale la sentenza della commissione tributaria che dichiara la propria
incompetenza rende incontestabile l’incompetenza dichiarata e la competenza della commissione
tributaria in essa indicata, se il processo viene riassunto – comporta seri dubbi di costituzionalità (ex art.
25 Cost.) in quanto l’effetto complessivo potrebbe essere quello di distogliere un soggetto dal giudice
naturale precostituito per legge. In tal guisa, se per ipotesi la Commissione Tributaria adìta dovesse
erroneamente dichiararsi incompetente, ovvero dovesse (sempre erroneamente) dichiarare la
competenza di un’altra Commissione, tale statuizione, se il processo viene riassunto a norma dell’art. 5, V
comma, D.lgs. n. 546 del 1992, sarebbe definitiva e senza possibilità d’impugnazione, con la spiacevole
conseguenza di instaurare il giudizio innanzi ad un giudice in realtà incompetente: per cui, a mio
sommesso avviso, erroneamente il legislatore ha conferito la possibilità al giudice (cioè la Commissione
Tributaria dichiaratasi incompetente) di determinare – in maniera definitiva – la competenza di un altro
giudice di pari grado (cioè la Commissione Tributaria ritenuta competente) senza che quest’ultimo
possa correggere un eventuale errore del primo31. Conferma di quanto asserito, si trova in una decisione
della Commissione Tributaria Centrale, per la quale: “Il vizio di incompetenza territoriale colpisce di
nullità insanabile tutti gli atti del processo tributario, in quanto il requisito della competenza territoriale
nella presente materia è legata funzionalmente all’ufficio che ha emesso il provvedimento impugnato32”.
È evidente che tale decisione, pur riguardando la struttura del vecchio processo, parte da un
dato di fondo che permea anche il nuovo rito, cioè la inderogabilità della competenza per ragioni di
localizzazione territoriale. Ma se questo è vero, non si capisce perché tale principio vale solo davanti al
giudice “a quo” (cioè la Commissione provinciale originariamente adìta) e non anche quando questi,
con sentenza, erroneamente dichiari la sua incompetenza e la conseguente (erronea) competenza del
giudice “ad quem” (cioè la nuova Commissione). Diviene chiaro allora, come nel nuovo processo,
l’inapplicabilità dei regolamenti di competenza e dei conflitti negativi di competenza33, ma soprattutto il
contemporaneo principio dell’insindacabilità della competenza – che si verifica quando la Commissione
provinciale adìta erroneamente si dichiari incompetente e, conseguentemente attribuisca (sempre
erroneamente) la competenza ad altra Commissione – non può colpire di nullità assoluta gli atti compiuti nel
processo, proprio perché è lo stesso D.lgs. n. 546 del 1992 che, prevedendo alquanto frettolosamente
31 In questo senso v. G. Lambert, La competenza delle Commissioni tributarie è inderogabile, (nota C.T.C. n. 3143 del 21 marzo 1997
in Il fisco, n. 19/1998, p. 6271).
32 V. Comm. Trib. Cent., n. 3147 dell’11 giugno 1997 (emessa il 21 marzo 1997) (Il fisco, 1997, p. 1467, con nota di Lambert
G.).
33 Nel processo civile il conflitto di competenza si verifica allorquando un giudice abbia dichiarato con sentenza la propria
incompetenza nei casi dell’art. 28 c.p.c. (competenza territoriale inderogabile) e la causa sia stata riassunta davanti ad altro
giudice, il quale si ritenga a sua volta incompetente. Si ha, in questo caso, conflitto negativo di competenza; mentre si ha
conflitto positivo di competenza, quando più giudici ritengono di essere egualmente competenti.
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l’insindacabilità, non ha tenuto conto dell’eventualità di un possibile errore di valutazione da parte della
Commissione Tributaria provinciale originariamente adìta.
Ancora, l’inderogabilità della competenza (ex art. 5, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992) fa sì che, a
differenza del processo civile, le parti (ricorrente e resistente) non possono accordarsi su una
competenza diversa da quella prevista dalla legge. D’altronde, mentre nel processo civile, ai sensi
dell’art. 38, comma 1, c.p.c., l’incompetenza deve essere rilevata, anche d’ufficio, non oltre la prima
udienza di trattazione, nel processo tributario essa “…è rilevabile, anche d’ufficio, solo nel grado al quale si
riferisce” (ex art. 5, comma 2): cioè anche nell’udienza finale di discussione o, da parte del giudice, nella sentenza che
decide sul processo stesso. Ciò vuol dire che nella stessa sentenza in cui il giudice decide il merito può
riconoscere la sua incompetenza e, conseguentemente, indicare il nuovo giudice ritenuto competente
innanzi al quale riassumere il processo.
In questo contesto, deve anzitutto rilevarsi che solo la riassunzione del processo determina
l’incontestabilità (cioè la non impugnabilità) della sentenza che, declinando la competenza del primo
giudice, indica (anche se erroneamente) la competenza di altro giudice. Se ne deduce che prima del
deposito dell’istanza di riassunzione – nel termine indicato dalla sentenza o, in mancanza entro sei mesi
dalla comunicazione della stessa – le parti hanno la possibilità d’impugnare il provvedimento innanzi
alla Commissione Tributaria regionale la quale, “rimette la causa alla commissione provinciale che ha
emesso la sentenza impugnata…quando dichiara la competenza declinata…dal primo giudice…” (ex. art. 59,
comma 1, lettera a), D.lgs. n. 546 del 1992). In tal guisa, il decreto delegato pur prevedendo la
convivenza della riassunzione e dell’impugnazione, manca di coordinamento fra processo riassunto e
giudizio d’appello iniziato da una parte processuale diversa da quella riassumente, poiché l’alternatività
fra riassunzione del processo e impugnazione della sentenza vive fino a quando una delle parti decide di
riassumere: una volta fatto ciò, la prevista incontestabilità della sentenza (ex art. 5, comma 3) che declina la
competenza del giudice originariamente adìto e l’indicazione del nuovo giudice, rende impossibile
l’impugnazione della stessa per i motivi del citato art. 59, comma 1, lettera a). Ne segue che la parte che per
prima riassume il processo innanzi al giudice ritenuto competente, elimina la possibilità all’altra parte di
impugnare per motivi di competenza la sentenza che a questi viene attribuita.
L’effetto complessivo di questa normativa sembra essere quindi, non solo la lesione dell’art 25
Cost., ma, attraverso la riassunzione, anche l’art. 24 Cost. poiché la preclusione dell’impugnazione
concessa alla parte riassumente palesemente vìola il delicato equilibrio delle parti in contraddittorio. Né
può sottacersi che fino a quando la nuova Commissione Tributaria provinciale non si sia pronunciata
sulla controversia che “forzatamente” è tenuta a dirimere, “l’impugnazione sul merito” della sentenza
che disponeva la sua competenza ed il merito stesso, non potrà essere esperita, poiché altrimenti ci si
troverebbe davanti al caso, del tutto anomalo, in cui due giudici (Commissione tributaria provinciale
dichiarata competente e Commissione Tributaria regionale) decidono contemporaneamente sul merito della
stessa sentenza.
Ancora, la riassunzione dell’originario processo davanti al nuovo giudice, nel rendere
incontestabile l’attribuzione di competenza rende simultaneamente, a mio modesto parere, privo di
significato il richiamo che l’art. 62, comma 1, del Decreto delegato fa all’art. 360, comma 1, n. 2, c.p.c.
(“violazione delle norme sulla competenza, quando non è prescritto il regolamento di competenza”).
Questo perché, come espressamente recita il comma 1 dell’art. 62, il ricorso per cassazione (per
violazione delle norme sulla competenza, quando non è prescritto il suddetto regolamento) può
esperirsi “avverso la sentenza della commissione tributaria regionale”, ma ovviamente, ciò non avverrà
mai posto che il processo riassunto innanzi al nuovo giudice, come più volte ricordato, preclude
l’impugnazione per vizio di competenza davanti alla Commissione Tributaria regionale la quale, dunque,
non potrà pronunciarsi sul vizio stesso.
È pur vero che l’art. 360, comma 1, c.p.c., ammette il ricorso per cassazione non solo avverso le
sentenze pronunziate in grado di appello ma anche per quelle pronunziate in unico grado, per cui si
potrebbe obiettare che il vizio d’incompetenza è rilevabile anche a seguito della sentenza emanata dalla
Commissione Tributaria provinciale (che è, appunto, giudice di primo grado). Tuttavia, aldilà
dell’esplicita “incontestabilità” della competenza determinata dalla Commissione Tributaria, l’art. 360,
comma 1, punto 2), c.p.c., non può trovare applicazione in virtù del combinato disposto degli artt. 1,
11
comma 2 e 62, comma 2, D.lgs. n. 546 del 1992, nel senso che le norme del c.p.c. si applicano al
processo tributario solo quando non sia diversamente disposto e, in ogni caso, quando siano compatibili con
la precipua struttura del processo stesso.
Da ciò discende che l’espressa previsione della proposizione del ricorso per cassazione avverso
la sola sentenza della Commissione Tributaria regionale, rende inapplicabile il ricorso per cassazione (ed
il relativo procedimento) allorquando si tratti di vizio d’incompetenza sia in virtù di questa espressa
previsione, sia in virtù del fatto che su questo vizio l’organo gerarchicamente superiore (Commissione
Tributaria regionale) non può pronunciarsi operando il principio della incontestabilità (ex art. 5, comma
3, D.lgs. n. 546 del 1992). Alla luce di quanto affermato, si può ragionevolmente dedurre che il ricorso
in cassazione per violazione delle norme sulla competenza può esperirsi solo prima che il processo venga
riassunto innanzi al giudice dichiarato competente.
In virtù di quanto detto urge, in ultimo, un’ulteriore considerazione che trae origine dalla
funzione stessa della riassunzione la quale, tecnicamente, ha il solo effetto (o scopo) di ricongiungere due
fasi dello stesso processo; per cui l’aver voluto riconnetterle un effetto ulteriore (cioè la preclusione
dell’impugnazione della sentenza per vizio di competenza) la degrada, attraverso un suo uso strumentale
e distorto che le parti possono determinarne, a strumento preclusivo della giustizia.
In definitiva, il legislatore tributario nell’aver esplicitamente previsto, a differenza del vecchio
rito, l’inapplicabilità del regolamento di competenza (facoltativo e/o necessario) e nell’aver creato
soprattutto una fattispecie riassuntiva che, come si è cercato di dimostrare può essere strumentalizzata,
non solo ha mancato l’obiettivo della celerità nella definizione della lite, ma nel perseguirlo ciecamente
ha ingiustamente determinato un disequilibrio tra le parti e, dunque, un affievolimento di quel principio
di equità che, estrinsecantesi nella ferrea regola del contraddittorio, è sotteso ad ogni processo celebrato
in uno Stato di diritto.
Sebbene pleonastico, deve ricordarsi in ultimo, che il legislatore del ’92 codificando la
riassunzione del processo avanti al giudice dichiarato competente (ex art. 5, comma 5, D.lgs. n. 546 del
1992), per quanto sopra detto, ha definitivamente recepito la translatio iudicii (ex art. 50 c.p.c.).
4. LA RIASSUNZIONE NEL GIUDIZIO DI RINVIO DELLA CORTE DI CASSAZIONE
Nel giudizio di rinvio la riassunzione si atteggia e si qualifica in modo diverso a seconda
dell’organo giudicante chiamato a dirimere la controversia in sede d’impugnazione; cosicché se il rinvio
è disposto dalla Commissione Tributaria regionale, la riassunzione assume la veste di impulso ex officio
(art. 59, comma 3, D.lgs. n. 546 del 1992), viceversa se il rinvio è disposto dalla Corte di cassazione
assume la veste di impulso di parte (art. 63, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992). Particolare attenzione
sembra rivestire questo secondo caso: il caso cioè di rinvio disposto dalla Suprema Corte allorché dalla
sentenza impugnata rilevi la presenza di un error in procedendo e/o di un error in iudicando.
L’art. 62, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992, scolpisce a chiare lettere il principio secondo cui
“Avverso la sentenza della commissione tributaria regionale può essere proposto ricorso per cassazione
per i motivi di cui ai nn. da 1) a 5) dell’art. 360, comma 1, del c.p.c.”, sancendo così, definitivamente,
l’applicabilità al processo tributario del ricorso per cassazione regolato dal codice di rito comune (art.
62, comma 2).
Prima di addentrarsi negli aspetti peculiari del giudizio di rinvio, sembra opportuno tratteggiare,
sia pure sommariamente, le linee essenziali del processo di cassazione che si atteggia come “giudizio
rescindente”: come un giudizio cioè che nell’eliminare la sentenza del giudice di merito, rende possibile
il riesame della controversia (“giudizio rescissorio”).
Dalla lettura dell’art. 360, comma 1, c.p.c., si evincono i motivi che tassativamente danno origine
al ricorso per cassazione e che vengono suddistinti, come sopra rilevato, in “error in procedendo” ed
“error in iudicando” e cioè:
motivi attinenti alla giurisdizione (error in procedendo);
motivi relativi alla violazione delle norme sulla competenza (error in procedendo);
motivi relativi alla violazione o falsa applicazione di norme di diritto (error in iudicando);
motivi relativi alla nullità della sentenza o del procedimento (error in procedendo);
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motivi attinenti al vizio di motivazione (error in procedendo).
Da questa ripartizione si rileva che gli errores in procedendo sono quegli errori che il giudice
commette nel violare le norme che disciplinano la sua attività nel processo e la formazione della
sentenza: in altri termini, trattasi di errori che violando la legge processuale, implicitamente inficiano il
procedimento; viceversa gli errores in iudicando sono quegli errori che il giudice commette quando, nel
giudicare il merito, “…vìola o applica male norme di diritto sostanziale, emettendo una sentenza
ingiusta34”. Tale bipartizione ha una valenza non solo formale, ma anche (e soprattutto) sostanziale nel
senso che il procedimento di cassazione, in relazione alle fattispecie di error in procedendo, comporta anche
un giudizio “sul fatto” intendendosi con tale espressione il potere della Suprema Corte di conoscere,
“…i fatti processuali attraverso i quali si è realizzata l’attività processuale35”; viceversa, il procedimento
di cassazione sorto a seguito dell’impugnazione di una sentenza viziata da una fattispecie di error in
iudicando, ai sensi dell’art. 384, comma 1, c.p.c., comporta che: “La Corte, quando accoglie il ricorso per
violazione o falsa applicazione di norme di diritto [errores in iudicando], enuncia il principio di diritto al
quale il giudice di rinvio deve uniformarsi ovvero decide la causa nel merito qualora non siano necessari
ulteriori accertamenti di fatto36”. Ovviamente, da tutto ciò discende che il procedimento di rinvio, con
la conseguente fase riassuntiva, trova applicazione nei soli casi in cui la Suprema Corte non deliberi sul
merito.
Con queste brevi premesse sembra ora opportuno addentrarsi nella fase di rimessione del
giudizio e più propriamente in quella fase che attiene alla riassunzione del procedimento innanzi al
giudice di rinvio individuato nella Commissione Tributaria regionale e, in casi particolari, anche nella
Commissione Tributaria provinciale37. Come primo dato, si rileva che, ai sensi dell’art. 63, comma 1,
D.lgs. n. 546 del 1992, la riassunzione deve avvenire nei confronti di tutte le parti “personalmente”; con
tale avverbio il legislatore tributario sembra richiamare la ben nota pratica, codificata dall’art. 392,
comma 2, c.p.c., in virtù della quale non essendo più operante nella fase di rinvio né la rappresentanza
del procuratore costituito nei precedenti gradi, né la rappresentanza dell’avvocato che ha rappresentato
la parte nel giudizio di cassazione, l’atto di riassunzione non può che essere notificato “personalmente”
alle altre parti. Tuttavia si deve rilevare che l’eventuale notificazione effettuata personalmente non alla
parte ma al suo procuratore, ovvero nel domicilio eletto, non è inesistente ma, come ritiene costante
giurisprudenza, sanabile ex tunc38.
Ai sensi dell’art. 63, comma 3, II periodo, si stabilisce che la produzione della copia autentica
della sentenza di cassazione è essenziale ed il mancato adempimento rende “inammissibile” la
continuazione del processo e, dunque, la riassunzione stessa.
D’altra parte però, l’articolo in questione non indica il termine entro il quale questa formalità
deve ritenersi adempiuta, cosicché si potrebbe ritenere applicabile soltanto lo stesso termine previsto
per la presentazione dell’atto di riassunzione che, sotto pena di perentorietà, è di un anno dalla
pubblicazione della sentenza di cassazione. Sembra però ipotizzabile anche una soluzione alternativa,
rappresentata dal termine previsto dall’art. 32, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992, in virtù del quale: “Le
parti possono depositare documenti fino a venti giorni liberi prima della data di trattazione…”.
In questo contesto la gravità della sanzione cui si riconnette la mancata produzione della
sentenza in copia autentica potrebbe indurre a non ritenere valida l’applicabilità dell’art. 32 ma, a ben
34 Così rileva L. Ferlazzo Natoli, Corso di diritto tributario. Parte generale, Giuffrè, Milano 1997, p. 205. Di uguale avviso, fra gli
altri, S. Trovato, op. cit., pp. 280 ss.; A. Cepparulo, Il nuovo processo tributario, Clueb, Bologna 1997, pp. 183 ss.; B. Santamaria,
Lineamenti di diritto tributario, Giuffrè, Milano 1996., pp. 424 ss.; Bellagamba G., op. cit., pp. 194 ss..
35 D. Ciavarella, Il contraddittorio nel diritto finanziario. Breviarium del tributarista, Edizioni Cedel, Margherita di Savoia, 1997, p.
471.
36 Sulla possibilità della Corte di cassazione di decidere nel merito la controversia v. M. Villani, Motivi di impugnazione delle
sentenze delle Commissioni Tributarie, (Corr. Trib., n. 43/97, pp. 3165 ss.); A. e M.Finocchiaro, Commentario al nuovo contenzioso
tributario, Giuffrè, Milano 1996, p. 838.
37 Il rinvio alla Commissione Tributaria provinciale si verifica allorquando la Cassazione “…rilevi una nullità del giudizio di
primo grado per cui il giudice di appello avrebbe dovuto rimettere le parti al primo giudice.” (S.Trovato, op. cit., p. 285).
38 V. Cass. civ., Sez. lav., n. 5068 del 10 maggio 1995 (Foro It., 1996, I, col. 2885); App. Milano, 4 maggio 1993 (Foro It., 1993,
I, p. 1982); Comm. Trib. Centr., n. 7163 del 5 novembre 1990 (Comm. Trib. Centr., 1990, I, p. 827); Cass. civ., Sez. I, n. 7146
del 10 giugno 1992 (Mass. Giust. civ., 1992, 2, p. 961); ID., n. 8358 del 26 luglio 1991 (Mass. Giust. civ., 1991, 2, p. 1135). In
dottrina v. S. Muleo, op. cit., p. 208.
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vedere, tale copia “…altro non è che un documento che assolve la funzione di rendere edotto il giudice
di rinvio delle statuizioni emesse dalla Corte39”. Né potrebbe farsi valere la tesi secondo cui la copia
della sentenza verrebbe richiesta unitamente all’atto di riassunzione onde mettere le parti nella
condizione di conoscere il contenuto della stessa atteso che esse ne vengono a legale conoscenza prima
della presentazione dell’atto riassuntivo.
Da tutto ciò si evince che, considerando la copia autentica della sentenza di cassazione come un
“documento” – rientrante, secondo me, fra quelli che l’art. 24, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992, ritiene
possano essere prodotti “…separatamente, in apposita nota sottoscritta da depositare in originale…” –
non può non riconoscersi, nel caso concreto, la validità della tesi di chi ritiene applicabile il termine di
cui all’art. 32, D.lgs. n. 546 del 1992.
Si tenga poi presente che nel giudizio di rinvio, le parti conservano la medesima posizione
processuale che avevano nel procedimento originario, indipendentemente dalla parte che riassume e
“non possono formulare richieste diverse da quelle prese nel procedimento” che ha originato la
sentenza cassata. Ciò dimostra, come evidenziato unanimemente dalla dottrina, che il giudizio di rinvio
si atteggia come un “processo chiuso” destinato in modo esclusivo alla nuova statuizione del giudice di
merito in sostituzione della sentenza cassata: in tale giudizio, analogamente a quanto previsto nel
processo civile, è preclusa alle parti qualunque possibilità di nuove prove, di nuove eccezioni, di nuovi
documenti e di nuove domande.
Eccezione a tale regola – nel senso della possibilità di nuove attività assertive e probatorie – si
verifica non solo nel caso del cosiddetto ius superveniens40, ma anche qualora la necessità di tali nuove
attività sia determinata dalla sentenza di Cassazione nel senso che essa (sentenza) abbia prodotto una
modificazione della materia del contendere “come quando abbia definito il rapporto dedotto in giudizio
in modo diverso da quello cui era stato configurato precedentemente, ovvero abbia dato un altro
indirizzo alla causa, fissando tesi giuridiche non prospettate dalle parti41”.
Ciò detto, occorre ora rilevare che la riassunzione nel giudizio di rinvio deve avvenire ad opera
della parte (di qualsiasi parte) nel “termine perentorio di un anno dalla pubblicazione della sentenza” (ex
art. 63, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992); il che rende necessario discorrere della mancata riattivazione
del procedimento per inattività delle parti, la quale, perfezionandosi allorquando l’inattività stessa si sia
protratta oltre il termine annuale42, conduce irreversibilmente all’estinzione dell’intero processo43. Nel
caso di specie l’estinzione per inattività delle parti a riassumere il processo tributario presenta alcune
peculiarità sue proprie, sulle quali, sembra opportuno soffermarsi. Il fatto che l’estinzione determini la
caducazione dell’intero processo determina inevitabilmente l’efficacia definitiva dell’atto impugnato in primo
grado sicché, a ben vedere, l’interesse a riassumere sarà generalmente della parte nei cui confronti l’atto
stesso produce effetti, in altre parole, il contribuente-ricorrente. Ci si chiede però, quali siano gli effetti
che la sentenza di cassazione produce allorquando la mancata riassunzione determini – come fattispecie
d’inattività delle parti – l’estinzione processuale44.
In questo contesto urge la necessità di rilevare in dottrina una diversità di vedute determinata
dalla mancata riproduzione nell’art. 63, comma 2, D.lgs. n. 546 del 1992, dell’ultima parte dell’art. 393
39 Così S. Muleo, op. cit., p. 209. Complessivamente d’accordo anche A.N.T.I., Il nuovo processo tributario, (ETI-Il fisco, 1993, p.
177 ss.).
40 G.Bellagamba, op. cit., p. 200 rileva esattamente che: “…il giudizio di rinvio deve avere il medesimo oggetto di quello la cui
sentenza è stata cassata, con la precisazione, che il giudice di rinvio deve uniformarsi al principio di diritto espresso dalla
Cassazione, vincolo cui può sottrarsi solo nell’ipotesi di ius superveniens.”.
41 Così A. Finocchiaro, Il rinvio in Cassazione e i motivi di revocazione, (Guida normativa, Il Sole 24 Ore del 6 maggio 1996, p. 24; M.
Blandini, Il nuovo processo tributario, III ed., Edizioni Il Sole 24 Ore, Norme e Tributi, Milano 1996, p. 215; G. Bellagamba, op. cit.,
p. 201. In giurisprudenza v., fra le altre, Cass. civ., Sez. I, n. 6953 del 1° agosto 1996 (Mass. Giust. civ., 2, 1996, p. 1093).
42 E’ appena il caso di ricordare che a tale periodo si aggiunge quello feriale che, ai sensi dell’art. 1 della L. n. 742 del 7
ottobre 1969, va dal 1° agosto al 15 settembre.
43 Si deve però osservare che, a differenza del processo civile, l’estinzione del processo tributario può essere rilevata anche
d’ufficio, così come rilevano fra gli altri, R. Di fiore – M. Ingrosso – G. Mercolino, Il nuovo processo tributario, C.C.I.A.A. di
Napoli, Osservatorio tributario, Napoli 1996, p. 102.
44 Occorre ricordare che l’estinzione del giudizio di rinvio può avvenire non solo per inattività delle parti confluente in una
mancata riassunzione ma, come rileva l’art. 63, comma 2, D.lgs. n. 546 del 1992, anche quando una causa di estinzione si
verifichi successivamente alla riassunzione stessa.
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c.p.c. in virtù del quale “…la sentenza della Corte di cassazione conserva il suo effetto vincolante anche
nel nuovo processo che sia instaurato con la riproposizione della domanda.”. Vi è chi sostiene che la
mancata riproduzione dell’ultima parte dell’art. 393 c.p.c. non influisce sulla possibilità di applicare tale
norma anche al processo tributario argomentando che: “…la sentenza pronunciata dalla Cassazione
conserva il suo valore vincolante nel caso in cui le parti dovessero riproporre il giudizio ex novo45”.
Viceversa, vi è chi sostiene che una volta estintosi il processo non è possibile presentare ricorso
sullo stesso atto e, per questa via, non è possibile che gli effetti della sentenza di cassazione possano
riverberarsi in un eventuale nuovo processo fra le stesse parti posto che: “divenuto definitivo l’atto
impugnato non può esservi nuovo processo46”: è, dunque, la definitività dell’atto47, come la si evince
dall’art. 63, comma 2, D.lgs. n. 546 del 1992, che blocca la possibilità di produrre gli effetti della
sentenza di cassazione nel senso che l’impossibilità ad introdurre ex novo il processo preclude l’efficacia
vincolante del principio di diritto contenuto in tale sentenza.
In altre parole, la statuizione della Corte di Cassazione, per avere efficacia, ha bisogno della
nascita di un nuovo processo basato sullo stesso atto e fra le stesse parti: ma dato che l’atto è divenuto definitivo
non si ha possibilità di reintrodurlo.
Tra le due teorie, a mio giudizio, sembra doversi preferire quest’ultima per due ordini di fattori:
sia perché dalla Relazione Ministeriale accompagnatrice del D.lgs. n. 546 del 1992 sostenendosi
che: “Nell’art. 63 è stato dettagliatamente disciplinato il giudizio di rinvio adeguando le disposizioni
contenute negli articoli 392 e seguenti del codice di rito civile alle peculiarità del processo davanti alle
Commissioni Tributarie48” si deduce che il legislatore tributario, considerando l’art. 63 non norma
generale ma norma di dettaglio, abbia volutamente eliminare nel processo tributario l’ultima parte dell’art.
393 c.p.c.: abbia voluto, cioè, eliminare la possibilità di reintrodurre ex novo lo stesso processo
escludendo così, in questo specifico caso, il principio secondo cui “L’estinzione del processo non
estingue l’azione” (ex art. 310, comma 1, c.p.c.);
sia perché la lettura dell’ultima parte dell’art. 393 c.p.c. laddove si dispone che “…la sentenza
della Corte di cassazione conserva il suo effetto vincolante anche nel nuovo processo”, induce a ritenere
che la utilizzazione dell’avverbio “anche” presupponga che l’effetto vincolante della sentenza di
cassazione debba riverberarsi nel precedente processo ormai estinto e non solo nell’eventuale nuovo
processo. Di conseguenza, se il legislatore tributario ha ritenuto non estensibile al processo tributario
questa parte dell’articolo in parola, è perché ha voluto che l’estinzione di tale processo travolgesse
davvero l’intero procedimento con la conseguente ed ovvia definitività dell’atto su cui tutto il
procedimento stesso si basava.
Da queste considerazioni discende che la riassunzione assume una valenza strumentale
utilissima non nelle mani di entrambe le parti, ma nelle mani della sola parte-contribuente per l’ovvia
considerazione che l’atto divenuto definitivo è quell’atto che arreca vantaggio alla sola Amministrazione
Finanziaria, la quale avendo – naturalmente – interesse a far valere le pretese in esso contenute, non
avrà interesse a riassumere il processo atteso che l’estinzione, comportando la definitività dell’atto, la
favorisce.
5. L’ISTANZA DI TRATTAZIONE ED IL RICORSO IN RIASSUNZIONE: STRUMENTI TIPICI PER
LA RIATTIVAZIONE DEL PROCESSO TRIBUTARIO
“La forma degli atti processuali è in relazione al fine che si intende perseguire…[essa] assolve,
quindi, ad una funzione strumentale, nel senso che costituisce il mezzo per conseguire lo scopo dell’atto
che si pone in essere49”. In questa ottica, la riattivazione del processo tributario avviene attraverso
l’istanza di trattazione (ex art. 43, comma 1), ovvero attraverso una istanza di riassunzione che la dottrina,
45 Così A. Cepparulo, op. cit., p. 189. Alla stessa stregua G. Gilardi – U. Loi – M. Scuffi, op. cit., p. 366.
46 Così C. Bafile, Il nuovo processo tributario, Cedam, Padova 1994, p. 173.
47 Concordi alla tesi della definitività dell’atto sono: G. Gaffuri, op. cit., cit., p. 224; B. Santamaria, op. cit., p. 427; R. Dell’anno,
op. cit., p. 185.
48 V. C. Rau – L. Alemanno, op. cit., Giuffrè, Milano 1996, p. 212.
49 A. Caracciolo La Grotteria, La riassunzione del processo amministrativo, Giuffrè, Milano 1988, p. 252.
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interpretando la legge, individua nel ricorso in riassunzione50 (ad es., artt. 5, comma 5; 63, comma 1). Come
primo dato, in analogia al processo civile, l’atto riassuntivo, qualunque esso sia, deve necessariamente
avere affinità con la comparsa in riassunzione di cui all’art. 125, comma 1, disp. att., c.p.c., il quale fissa
in maniera tassativa gli elementi che deve contenere onde riattivare la controversia.
In generale, in campo tributario, “la riattivazione della lite va proposta con domanda di
riassunzione, il cui contenuto deve essere conforme a quanto stabilito dall’art. 125, disp. att., c.p.c.: deve
cioè contenere:
l’indicazione del giudice competente, ossia la Commissione tributaria provinciale nel cui
territorio ha sede l’ente impositore autore dell’istanza;
il nome delle parti ed eventualmente, dei loro difensori;
il richiamo dell’atto introduttivo del giudizio, e quindi del ricorso alla Commissione51”.
Perciò non è necessario il rispetto di tutti gli elementi contenuti nell’articolo in parola, ma
soltanto di quelli utili non solo ad individuare il processo quiescente ma anche di quelli necessari a
rimetterlo in moto. Tuttavia, ai sensi dell’art. 41, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992 “La sospensione è
disposta e l’interruzione è dichiarata dal presidente della sezione…”, onde se ne deduce che nel caso di
processo sospeso o interrotto, l’istanza di trattazione debba contenere, non solo gli elementi sopra
citati, ma anche il richiamo all’atto giudiziale dispositivo o dichiarativo rispettivamente della sospensione
o dell’interruzione52. D’altronde nella struttura formale dell’istanza, la Circolare Ministeriale n. 98/E del
1996, mutuando ed applicando alle parti, il principio contenuto nell’art. 3, comma 1, della L. n. 241 del
1990 (la “Legge sulla trasparenza amministrativa”), considera anche “…il motivo che giustifichi la ripresa
del processo”.
Ciò posto, ci si chiede se la mancanza di uno o più di questi elementi comporti la nullità
dell’istanza e quindi, l’impossibilità di riassumere il processo. Per rispondere a tale quesito, occorre far
menzione dell’art. 156 c.p.c., il quale, al comma 1, pur prevedendo l’impossibilità del giudice a
pronunciare sulla nullità dell’atto se non comminata dalla legge, al II recita che: “Può tuttavia essere
pronunciata quando l’atto manca dei requisiti formali indispensabili per il raggiungimento dello scopo.”,
per cui, a mio sommesso avviso, nell’ambito del processo tributario, gli unici elementi indispensabili, la
cui mancanza potrebbe comportare la nullità dell’istanza, sono:
1. l’individuazione dell’organo speciale giudicante competente (Commissione Tributaria);
2. l’elemento che ha determinato il venir meno dell’interruzione o della sospensione.
Questo perché, essendo già pendente il giudizio da riassumere, tutti gli altri elementi – ad
eccezione di questi due che possono essere mutati rispetto all’originale corso del processo – sono già noti
alla Commissione adìta, la quale possiede, presso la propria segreteria, il fascicolo della controversia e la cui
presa in visione determina la conoscenza degli eventuali elementi mancanti. Così ad esempio, il
processo interrotto per la morte del difensore di una delle parti, riprenderà validamente il suo iter
quando l’istanza di riassunzione conterrà il nome del nuovo professionista e la Commissione presso cui
pendeva il giudizio, a nulla valendo l’inserimento nell’atto riassuntivo degli altri elementi che, rispetto al
processo quiescente (nella fattispecie interrotto), sono rimasti immutati e, quindi, conoscibili dalla
Commissione Tributaria. Conferma di ciò si evince dal comma 3 dell’articolo in parola ai sensi del quale:
“La nullità non può mai essere pronunciata, se l’atto ha raggiunto lo scopo cui è destinato”: e lo
“scopo” (cioè la riattivazione della lite) può senz’altro considerarsi raggiunto quando l’istanza contiene i
due elementi di cui sopra.
50 V. B. Santamaria, op. cit., p. 426; G. Bellagamba, op. cit ., p. 200; C. Bafile, op. cit., p. 172; A. Cepparulo, op. cit., pp. 189 e 190;
C. Rau – L. Alemanno, op. cit., p. 213; G. Gilardi – U. Loi– M. Scuffi, op. cit., p. 366; G. Gaffuri, op. cit., p. 224; M. Blandini, op.
cit., p. 215.
51 E. M. Pisapia, Vecchie liti da riattivare entro la metà di novembre, (Il Sole 24 Ore del 31 ottobre 1996, p. 48).
52 La diversità terminologica (…la sospensione è disposta…l’interruzione è dichiarata) attiene – come si nota dalla Circolare n.
98/E del 23 aprile 1996, del Ministero delle Finanze – al fatto che: “E’ competenza della commissione tributaria senza che
vi sia iniziativa delle parti, accertata l’esistenza di una causa di sospensione, disporla o con decreto del presidente di sezione
– se la causa si rileva prima della fissazione dell’udienza di trattazione – o con ordinanza da parte del collegio negli altri casi.
L’interruzione del processo, invece, non richiede alcuna attività di accertamento e, pertanto, è dichiarata dal presidente con
decreto o dal collegio con ordinanza, a seconda della fase del processo in cui si è verificato l’evento interruttivo.”.
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Ulteriore questione è posta dall’art. 62, comma 2, D.lgs. n. 546 del 1992, in virtù del quale: “Al
ricorso per cassazione ed al relativo procedimento si applicano le norme dettate dal codice di procedura
civile in quanto compatibili con quelle del presente decreto.”. In effetti il successivo articolo 63
(giudizio di rinvio), parlando genericamente di riassunzione – allorché la Corte di cassazione rinvia la
causa alla Commissione Tributaria (provinciale o regionale) – non individua direttamente l’atto
attraverso il quale la riassunzione stessa possa definirsi compiuta53.
Volendo però effettuare un parallelo con il processo civile, se ne dedurrebbe che l’atto
d’impulso dovrebbe essere la citazione, o meglio, la citazione in riassunzione; tuttavia, in analogia con la
natura del processo tributario, non potendosi parlare di “atto di citazione” si è dovuto optare per la
presentazione di un atto più semplice, rappresentato dal ricorso in riassunzione, stante il richiamo
indiretto che ad esso fa l’art. 63, comma 1, laddove si stabilisce che la riassunzione innanzi al giudice di
rinvio deve essere effettuata “…nelle forme rispettivamente previste per i giudizi di primo e di secondo
grado…”: e quindi, in relazione alla natura amministrativa del processo tributario, attraverso un ricorso
non solo riassuntivo ma anche introduttivo. È questo il motivo per cui, quantomeno nelle intenzioni del
legislatore e della dottrina, tale ricorso ha analogia con la corrispondente “citazione in riassunzione” del
processo civile54. A tal punto non si può, a mio parere, non concordare con la tesi di chi sostiene che “Il
giudizio di rinvio si apre…mediante atto di riassunzione avente le medesime caratteristiche formali del
ricorso introduttivo (se la sentenza cassata è rinviata al giudice di primo grado) o dell’appello (se rinviata
al giudice di secondo grado)55”.
Se ne deduce allora che l’atto riassuntivo, identificandosi con il ricorso in riassunzione,
dovrebbe avere forma di un ricorso introduttivo ma sostanza di un atto capace di ricongiungere due fasi di uno
stesso procedimento. Per cui, dovendosi concordare con chi ritiene che “nell’ipotesi di cassazione con rinvio
la Suprema Corte rinvia la causa ad altra Commissione regionale o ad altra Sezione della stessa
Commissione che ha pronunciato la sentenza cassata56”, se ne desume che lo spostamento di giudice
non determina il sorgere di un nuovo procedimento ma soltanto la prosecuzione di quello già esistente e
quindi, la necessità di riattivare la lite attraverso un atto che prima ancora di avere la “forma” di atto
riassuntivo deve averne la “sostanza”. In definitiva, ciò che interessa non è tanto la forma dell’atto quanto la sua
sostanza, posto che solo da essa si estrinseca la volontà della parte a riattivare la controversia.
Si ha, perciò, una prevalenza della sostanza sulla forma che induce, in sede di rinvio, a ritenere
valida la riassunzione attuata non solo con ricorso in riassunzione, ma anche con un diverso atto
(sempre di natura riassuntiva) che, pur avendo forma diversa rispetto al ricorso, abbia comunque la
“sostanza” di atto riassuntivo: di un atto, cioè, da cui inequivocabilmente si rileva quell’impulso di parte
fondamentale e necessario alla ripresa del procedimento57. Tale diverso atto, individuabile in una mera
53 In questo contesto la diversità del processo tributario con il processo amministrativo, affiora da quanto affermato dal
Consiglio di Stato, Sez. VI, n. 1397 del 25 ottobre 1996 (Cons. Stato, 1996, I, p. 1586) secondo il quale: “La riassunzione del
processo amministrativo, dopo la sentenza della Corte costituzionale deve avvenire secondo le norme proprie di tale
processo e quindi, in particolare, senza necessità di notificazione di un apposito atto di riassunzione; pertanto, a tal fine è
sufficiente la mera riproposizione dell’istanza di fissazione d’udienza, atta ad impedire la perenzione del ricorso.”. V. ancora
quanto sostenuto dal Consiglio di Giustizia Amministrativa della Sicilia, Sez. Giurisdizionale, n. 41 del 29 gennaio 1994
(Giur. Amm. Sic., 1994, p. 24). Sulla stessa scia: T.A.R. Puglia, Sez. I Bari, n. 1066 del 4 luglio 1994 (Trib. Amm. Reg., 1994, I,
p. 3366); T.A.R. Veneto Sez. I, n. 418 del 4 novembre 1992 (Trib. Amm. Reg., 1993, I, p. 126).
54 Si d eve però rilevare una delle profonde diversità che stanno alla base di questi due atti: in effetti nel mentre la citazione in
riassunzione (così come la citazione “pura”) nel processo civile deve contenere “l’indicazione del giorno dell’udienza di
comparizione” (ex art. 163, comma 3, punto 7, c.p.c.), per il ricorso in riassunzione nel processo tributario, pur essendo
considerato atto “introduttivo”, tale onere è escluso alla parte, poiché la sua presentazione fa scattare il meccanismo previsto
per il ricorso giurisdizionale introduttivo del processo (artt. 18 e ss. Del D.lgs. n. 546 del 1992) in virtù del quale è il giudice a
fissare la trattazione della controversia (ex art. 30, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992).
55 C. Rau – L. Alemanno, op. cit., p. 213.
56 L. Ferlazzo Natoli, op. cit., p. 206; G. Bellagamba, op. cit., p. 199. In giurisprudenza, la possibilità di rimettere la controversia
ad una sezione diversa dello stesso ufficio giudiziario è positivamente accolta da: Cass. civ., Sez. III, n. 6694 del 14 giugno
1995 (Rep. Foro It., 1995, II, col. 989); ID., n.6858 del 18 giugno 1991 (Mass. Giust. civ., 1991, 2, p. 909).
57 V. Comm. Trib. Centr., dec. n. 4069 del 24 luglio 1997 (Il Sole 24 Ore, Guida Normativa, del 6 febbraio 1998, p. 38).
Sebbene riferita al vecchio rito, tale sentenza, proprio per il richiamo ai suindicati articoli, sembra accogliere la tesi secondo
cui l’atto riassuntivo deve avere forma di un ricorso in riassunzione. Tuttavia, mentre si può co ncordare sull’inammissibilità
della mera nota di trasmissione, non può concordarsi laddove la riassunzione avvenga per il tramite dell’istanza di trattazione
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istanza che dovrebbe trovare, secondo me, analogia nella comparsa di riassunzione del processo civile,
potrebbe senz’altro rimettere in moto il processo nella fase di rinvio a condizione che contenga gli
elementi che l’art. 125, disp. att., c.p.c., individua come necessari per la ripresa.
È palese che il motivo cardine che spinge a ritenere il ricorso in riassunzione l’unico mezzo
attraverso il quale è possibile riattivare la controversia, risiede nel fatto che esso deve (re)introdurre un
giudizio nel quale si ritiene che, in relazione al lungo tempo trascorso per la decisione della Corte di
cassazione, il contraddittorio tra le parti sia venuto meno per effetto delle eventuali modificazioni che,
nel frattempo, possono essere sopravvenute. Non per questo però si può dire che la riassunzione
attuata tramite una più semplice istanza non sia valida atteso che questa, strutturata alla stessa stregua della
comparsa di riassunzione del processo civile, contiene pur sempre una in ius vocatio: sicché anche con essa si
(re)introduce il processo.
D’altronde, nel processo civile la previsione della citazione in riassunzione (ex art. 392 c.p.c.)
non è sanzionata da nullità qualora la ripresa avvenga con atto diverso da quello ivi previsto purché siano
comunque individuabili gli elementi necessari alla ripresa del processo58, cioè gli elementi a cui fa riferimento l’art.
125, disp. att., c.p.c., che caratterizzano proprio la comparsa di riassunzione.
Per analogia, tale regola può trovare applicazione anche nel processo tributario quindi, nel caso
di cui si discute, la riattivazione del procedimento dopo la sentenza di rinvio, può avvenire non solo con
ricorso in riassunzione ma anche con un atto diverso dal ricorso riassuntivo identificabile in una mera istanza depositata
nella segreteria dell’ufficio giudiziario adìto e notificata personalmente a tutte le parti59.
A tali conclusioni si giunge poiché il ricorso per cassazione (e l’eventuale rinvio) non costituisce
un procedimento processuale avulso dai precedenti gradi di giudizio ma soltanto un ulteriore e più alto
grado di giustizia che rientra sempre nell’alveo di quel procedimento che inizia, nel caso del processo
tributario, con la presentazione del ricorso giurisdizionale introduttivo e che termina “solo” con il
passaggio in giudicato della sentenza. Ed è proprio da questo ragionamento che trae origine la
possibilità, in sede di rinvio, di riattivare la controversia con un atto non solo diverso da quello
tipicamente introduttivo ma anche diverso da quello previsto dalla legge, purché contenente sempre
quegli elementi che l’art. 125, disp. att., c.p.c., considera “sostanzialmente” essenziali per la ripresa del
processo60.
In definitiva quindi, pur essendo il ricorso riassuntivo lo strumento tipico di riattivazione del procedimento in
sede di rinvio, non può a priori, escludersi la possibilità di ripresa attraverso una mera istanza posto che –
nel caso in ispecie non rilevandosi peculiarità del processo tributario in relazione a quello civile – anche
nel processo civile la presentazione della comparsa di riassunzione in luogo della citazione in
riassunzione è, dalla dottrina e dalla giurisprudenza, ritenuta valida ed efficace61.
È appena il caso di ricordare che tanto l’istanza quanto il ricorso in riassunzione, dovendosi
necessariamente uniformare al contenuto dell’art. 125, disp. att., c.p.c., assolvono all’identico compito di
rimettere in moto il processo quiescente, per cui la “succedaneità” tra gli stessi non può che essere tollerata
dall’ordinamento soprattutto nei casi in cui la vaghezza legislativa non individua in modo univoco l’atto idoneo alla
atteso che, tale atto, rivolto al Presidente della Sezione, determina la conoscenza da parte di quest’ultimo delle statuizioni
imposte dalla Suprema Corte poiché in allegato ad esso si trasmetterà anche la copia autentica della sentenza di cassazione. In
relazione poi alle parti, non vi è, a mio modesto parere, obbligo di riassumere il giudizio di rinvio attraverso il ricorso in
riassunzione poich é essendo queste già costituite non può esservi obbligo di ricostituzione: ciò perché la primitiva
costituzione in giudizio è sempre valida, cessando solo con il passaggio in giudicato della sentenza che definisce la controversia.
Da ciò deriva che tanto il giudizio di cassazione quanto la fase di rinvio rientrano sempre in quell’unico procedimento che
iniziato con il ricorso giurisdizionale termina, appunto, con la sentenza passata in giudicato.
58 Il Consiglio di Stato, Sez. V, con sentenza n. 841 del 19 settembre 1992, rileva che: “Ai sensi dell’art. 156, 3° comma,
c.p.c., la nullità non può essere pronunciata ove l’atto raggiunga lo scopo cui è preordinato…” (Il Foro Amm., 1992, p. 1936).
Il che, a mio parere, dimostra la possibilità di riattivare la controversia anche con un atto diverso da quello individuato (od
individuabile) dalla legge purché contenente quegli elementi che la legge stessa qualifica come identificativi della volontà
della parte a riattivare la controversia: in una parola, contenga quegli elementi che, indirizzandolo alla sua funzione tipica,
raggiunga l’obiettivo per il quale viene ad esistenza: nel nostro caso la riassunzione.
59 Contra A. Finocchiaro, op.cit. p. 24.
60 Gli elementi essenziali contenuti nell’atto introduttivo sono senz’altro: 1) il richiamo dell’atto introduttivo del giudizio e 2)
l’indicazione del provvedimento del giudice in virtù del quale la riassunzione viene eseguita. In sostanza, si tratta di elementi
che identificano in modo inequivocabile il processo quiescente.
61 V. per questo A. Saletti, La riassunzione del processo civile, Giuffrè, Milano 1981.
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riattivazione della lite. È questa l’ipotesi del comma dell’art. 5 del D.lgs. n. 546 del 1992 il quale, in
relazione alla riassunzione del processo innanzi al giudice dichiarato competente, individua in una
generica “istanza di parte” l’atto con cui riattivare il procedimento.
Sebbene vi sia chi in dottrina62 ritenga che, nel caso di cui si discute, la riattivazione della lite
innanzi alla nuova Commissione Tributaria provinciale debba avvenire per il tramite del solo ricorso in
riassunzione, l’eventuale presentazione di una più semplice istanza non può, a mio sommesso avviso,
menomare la ripresa del processo. Ciò perché la presentazione dell’istanza depositata nella segreteria
della Commissione Tributaria ritenuta competente – dovendo necessariamente contenere la sentenza
dichiarativa della competenza, in relazione al punto 6) dell’art. 125, disp. att., c.p.c. (indicazione del
provvedimento in base al quale è fatta la riassunzione) – implica che il nuovo giudice imponga d’ufficio la
trasmissione del fascicolo dalla Segreteria del giudice “a quo” a quella del giudice “ad quem”.
Se ne deduce allora che il giudice dichiarato competente ha la possibilità di conoscere la sua
dichiarata competenza deducendola dalla sentenza con la quale viene disposta che è contenuta non solo
nel ricorso in riassunzione, ma anche nell’istanza. D’altra parte, è errato ritenere che la presentazione del
ricorso riassuntivo trovi la sua giustificazione nella necessità di dover “nuovamente introdurre il
processo”. Per spiegare tale dissenso, occorre ricordare che la nascita del processo comporta il sorgere
di un rapporto giuridico processuale tra le parti e tra queste ed il giudice.
È evidente che lo spostamento di competenza attiene unicamente alla modificazione del rapporto
processuale tra le parti e l’organo giurisdizionale, per cui non si ha necessità di introdurre un nuovo
giudizio per due ordini di motivi:
sia perché il rapporto tra le parti, a seguito dello spostamento di competenza, resta
immodificato;
sia perché il fatto che le parti debbano comparire innanzi ad un nuovo giudice non determina la
nascita di un “nuovo” procedimento, ma soltanto la continuazione di quello già sorto innanzi al giudice
dichiaratosi incompetente.
Alla luce di queste considerazioni, si rileva che la funzione precipua del ricorso in riassunzione è
la riattivazione della lite per cui, a ben vedere, tale atto ottempera alle stesse finalità di una mera istanza
di riassunzione: la continuazione cioè di uno stesso procedimento processuale sebbene sorto innanzi al giudice
“a quo” e proseguito davanti al giudice “ad quem”. Analoghe riflessioni possono, in ultimo, essere
mosse anche in favore della riassunzione determinata a seguito di ricusazione del giudice; anzi qui, a
maggior ragione, la ripresa del processo avviene davanti allo stesso organo giudicante mondato soltanto dal
giudice ricusato: se ne deduce che l’assoggettamento della riassunzione ad un ricorso (re)introduttivo
appare quantomeno impropria.
Discorso a parte merita il regolamento preventivo di giurisdizione (ex art. 3, comma 2, D.lgs. n.
546 del 1992). Nel processo civile l’art. 367, comma 2, c.p.c., non individuando espressamente l’atto
attraverso cui riassumere il processo sospeso a seguito del suddetto regolamento, rimanda senz’altro a
quanto disposto dall’art. 125, disp. att., c.p.c., che – come più volte ricordato – prevede la riassunzione
del processo con comparsa riassuntiva qualora non sia disposto diversamente. Nel processo tributario la
disciplina del regolamento viene in gran parte rimessa a quanto stabilito dal codice di rito comune63:
conseguentemente l’atto attraverso il quale rimettere in moto il processo in termini dovrebbe essere,
secondo quanto poco prima rilevato, la comparsa in riassunzione. A tale stregua dunque, ed in virtù
della “succedaneità” degli atti riassuntivi, il processo tributario potrà sì riprendere il suo iter normale
attraverso un ricorso riassuntivo, ma potrà senz’altro rimettersi in moto anche attraverso un atto che
pur avendo “forma” diversa dal ricorso abbia “sostanza” di atto di riassunzione. In altre parole, mentre
il ricorso in riassunzione sembra avere come finalità la (re)introduzione del processo, l’istanza di
riassunzione ha la funzione di rimettere in moto un processo già esistente.
È evidente che il ricorso in riassunzione (re)introducendo il processo svolge una funzione
analoga a quella della più semplice istanza riassuntiva, ma ciò che interessa però – ai fini della
62 A. Cepparulo, op. cit., p. 30.
63 L’art. 3, mma 2, D.lgs. n. 546 del 1992, recitando che: “E’ ammesso il regolamento preventivo di giurisdizione previsto
dall’art. 41, primo comma, del codice di procedura civile.”, lascia fuori dal processo tributario l’ipotesi (peraltro non
importante nel processo in termini) di cui al comma 2 dell’art. 41. Si vedano le giuste osservazioni di S. Muleo, op. cit., p. 21.
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riattivazione della controversia tributaria – è proprio (e soltanto) la ripresa del processo (già pendente), per cui il
voler riconnettere al solo ricorso in riassunzione l’efficacia della ripresa perché è in grado di
reintrodurre la controversia, sembra essere eccessivo.
6. LA MANCATA RIASSUNZIONE COME CAUSA DI ESTINZIONE DEL PROCESSO INTERROTTO
O SOSPESO
L’estinzione del processo a seguito di mancata riassunzione (o mancata prosecuzione64) è
inequivoco indice della volontà legislativa di considerare il processo civile come espressione del
“processo di parti”, di un processo cioè nel quale – al di là della parità di soccombenza – la sua ripresa o
la sua caducazione è dipendente dalla volontà delle parti. Con questi presupposti, le fattispecie che
originano l’estinzione sono inquadrabili in due categorie che manifestano entrambe la volontà delle
parti ad estinguere il processo e che possono sintetizzarsi come segue: estinzione per rinuncia agli atti (ex
art. 306 c.p.c.) ed estinzione per inattività delle parti (ex art. 307 c.p.c.).
Con tali premesse è evidente che la “mancata riassunzione” del processo sospeso o interrotto,
determinata dall’omissione pura e semplice delle parti di dare impulso al processo, rientra nell’ipotesi di
estinzione per inattività della parte. Occorre però precisare che l’art. 307 c.p.c. prevede due ipotesi di
estinzione per inattività che si ricollegano alla presenza o meno di un termine perentorio entro cui
riassumere il processo dato che in relazione ad esso si determina un’estinzione con efficacia immediata
o, per così dire, differita65.
In questo contesto, gli artt. 297 (estinzione del processo sospeso) e 305 (estinzione del processo
interrotto) nel comminare la caducazione del giudizio, qualora le parti protraggano la loro inattività oltre
il termine perentorio di sei mesi, implicitamente si riferiscono all’art. 307, comma 3, c.p.c., che proprio a
questi casi riconnette l’immediata estinzione del processo.
L’estinzione ex abrupto del processo si verifica – stante il costante riferimento del c.p.c. al
termine perentorio – anche a seguito della mancata riassunzione nelle particolari ipotesi di ricusazione
del giudice (ex art. 54, IV comma, c.p.c.) e di regolamento di giurisdizione (ex art. 367 c.p.c.).
Per la sospensione del processo a seguito di proposizione di querela di falso innanzi al pretore o
al giudice di pace, l’estinzione è sì automatica ed immediata, ma deriva, come previsto sempre dall’art.
307, comma 3, c.p.c., dall’inattività delle parti protratta oltre il termine perentorio fissato non dalla legge
(ex artt. 65, disp. att., 313 e 355 c.p.c.) ma dallo stesso giudice. Ma quali sono gli effetti che l’estinzione,
conseguente alla mancata riassunzione, produce sul processo interrotto o sospeso in primo grado?
All’uopo dall’interpretazione che la dottrina e la giurisprudenza66 fanno dell’ultimo comma dell’art. 307
c.p.c. si rileva, senza alcun dubbio che il processo interrotto (o sospeso) – e non riattivato nel termine
perentorio – può essere riassunto anche dopo il superamento del termine stesso al solo fine di farne dichiarare
l’estinzione. Il che, in linea di principio, è possibile allorquando pur essendo l’estinzione maturata ope legis
non sia stata confermata dall’organo giudicante che non ha emesso il provvedimento (sentenza od
ordinanza) attraverso il quale si prende atto dell’avvenuta cessazione del processo. Ma ciò, se da un lato
comporta la necessaria eccezione di estinzione sollevata da una delle parti per riprendere il giudizio, sia
pure al solo fine di ottenere la dichiarazione di estinzione, dall’altro, determina l’inibizione della parte
opposta a tentare di compiere qualsiasi attività processuale tendente ad una vera e propria ripresa del
processo posto che l’eccezione di estinzione è da reputarsi già sollevata e quindi, come previsto dal IV comma
dell’art. 307, operante di diritto.
64 Nel prosieguo si parlerà, per comodità, di “riassunzione” e di “mancata riassunzione” sebbene la stessa disciplina è
parallelamente applicabile al caso della “prosecuzione” e della “mancata prosecuzione”.
65 L’estinzione “differita” si verifica “…nel caso in cui, dopo la notificazione della citazione, nessuna delle parti si sia costituita nel
termine rispettivamente ad esse assegnato, con la conseguente mancata iscrizione della causa a ruolo; nei casi, dopo la
costituzione delle parti, il giudice abbia – in quanto ciò sia previsto dalla legge (v. ad es. art. 181, 1° comma; art. 270, comma
2, ecc.) – ordinato la cancellazione della causa dal ruolo…” (C. Mandrioli, Corso di diritto processuale civile: processo di cognizione, Jovene,
Napoli 1996, p. 314).
66 La Cass., Sez. I, n. 6111 del 7 luglio 1997 rileva che: “L’estinzione del processo per tardiva riassunzione può essere
dichiarata dal giudice solo se eccepita dalla parte prima di ogni sua istanza e difesa nel medesimo grado di giudizio in cui si
sono verificati i fatti che hanno dato luogo all’estinzione…” (Mass. Giust. civ., 1997, 7 – 8, p. 1152).
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Da tutto questo deriva che l’estinzione immediata diventa definitiva – e dunque produttiva di
effetti – solo dopo il provvedimento giudiziale (ordinanza o sentenza67) che la dispone a seguito dell’eccezione
sollevata da una delle parti innanzi – come rileva la giurisprudenza – al giudice della riassunzione o a
quello competente ad accertare l’incidente processuale68.
L’estinzione inoltre, ai sensi dell’art. 310 c.p.c., oltre a non estinguere l’azione – che quindi può
essere nuovamente fatta valere – produce l’inefficacia degli effetti che gli atti processuali hanno
prodotto o siano destinati a produrre ad eccezione di quelli scaturenti dalle sentenze non definitive di
merito69 e di quelli “la cui salvezza dipende dalla loro autonomia rispetto al processo70” come ad
esempio gli effetti derivanti dalle sentenze pronunciate dalla Cassazione in sede di regolamento di
competenza. Sfuggono all’effetto caducatorio dell’estinzione – attraverso il richiamo che l’art. 310 c.p.c.
fa all’art. 116, comma 2, c.p.c. – anche le prove già raccolte nel processo estinto ed utilizzate come fonti
di prova nell’eventuale nuovo processo riproposto.
In conclusione, la “mancata riassunzione”, come causa estintiva del giudizio, produce questi
effetti esclusivamente nel caso in cui l’estinzione riguardi il giudizio di primo grado, mentre qualora si verifichi nel
procedimento d’impugnazione (appello, cassazione, revocazione per i motivi di cui ai nn. 4 e 5 dell’art.
395 c.p.c.) produce il passaggio in giudicato della sentenza impugnata; viceversa, se il processo si
estingue nella fase di rinvio dalla Cassazione (ex art. 393, c.p.c.), si ha sì l’estinzione dell’intero processo, ma
la sentenza della Cassazione ha effetto vincolante anche nell’eventuale nuovo processo instaurato con la
riproposizione della domanda.
A questo punto, volendo fare qualche riflessione onde evidenziare parallelismi e dicotomie tra
processo civile e processo tributario, è da rilevare che analogicamente a quanto avviene nel processo
civile, completamente dominato dall’impulso di parte, la disciplina del processo tributario ricorre alla
“estinzione per inattività delle parti” allorquando la mancanza di questo impulso si traduce nella
mancata volontà della parte a proseguire, riassumere o integrare il giudizio, ed in questo senso si ravvisa
unità d’intenti tra l’art. 45, comma 1, D.lgs. n. 546 del 1992 ed art. 307 c.p.c.: conseguentemente la
disciplina processualcivilistica dell’estinzione si applica, sia pure con qualche diversa “sfumatura”, anche
al processo tributario. “Sfumatura” rilevabile nella considerazione secondo cui, mentre l’art. 307,
comma 4, c.p.c., impone che l’estinzione per inattività delle parti pur operando ope legis deve
necessariamente essere eccepita soltanto da una delle parti in causa, nel processo tributario, viceversa,
essa è “rilevata anche d’ufficio” (ex art. 45, comma 3, del D.lgs.)71.
Ulteriore “sfumatura” si rileva nel fatto che l’estinzione per mancata riassunzione del giudizio di
rinvio (e solo in questo) nel determinare la caducazione dell’intero processo, comporta anche
l’inapplicabilità dell’art. 310, comma 1, c.p.c. in virtù del quale “L’estinzione del processo non estingue
l’azione”: tale diversità si coglie nel fatto che estinguendosi l’intero processo tributario, viene ad avere
efficacia definitiva l’atto sul quale l’intero processo si basava ed ovviamente, divenendo definitivo l’atto
non può esservi un nuovo processo basato sullo stesso atto.
67 Si rileva che la diversità del provvedimento dipende, ai sensi del comma 4 della norma in oggetto, dal giudice innanzi al
quale l’estinzione si determina, per cui l’ordinanza sarà emessa dal giudice istruttore mentre la sentenza dal collegio ovvero
dal giudice unico.
68 Per la Cass., Sez. I, n. 1752 del 27 febbraio 1997 (Mass. Giust. civ., 1997, 2, p. 311) “L’estinzione del giudizio…può essere
dichiarata o dal giudice della riassunzione (o della prosecuzione); o dal giudice appositamente adito, ovvero, incidenter tantum,
da quello dinanzi al quale è proposta nuovamente la stessa domanda di merito…”.
69 C. Mandrioli, op. cit., p. 320 e nt. 13, ritiene efficaci anche le sentenze definitive di merito se l’estinzione si è verificata in
appello e “…le sentenze non definitive di merito (comprese quelle che risolvono questioni preliminari di merito) di cui agli
artt. 277, comma 2000, 278, co. 2, 279, 2° comma, n. 4 e n. 5.”, e ciò perché “…l’espressione sentenze di merito riguarderebbe
proprio le sentenze di merito, poiché solo queste ultime – a differenza delle sentenze parziali di cui all’art. 277 – hanno
bisogno del supporto testuale di cui all’art. 310 c.p.c. per vedere riconosciuta la loro ultraattività rispetto all’estinzione.”.
70 S. Satta– C. Punzi, Diritto processuale civile, XI ed., Cedam, Padova 1994, p. 441. Complessivamente d’accordo anche G.
Verde, Profili del processo civile; processo di cognizione, Novene, Napoli 1996, p. 200.
71 G. Bellagamba, op. cit., p. 200, osserva che: “…mentre l’inattività delle parti in sede d’appello determina la estinzione del
processo in questa sola fase, con il passaggio in giudicato della sentenza innanzi alla Commissione Provinciale, l’inattività in
fase di rinvio determina l’estinzione di tutto il processo, con la caducazione anche dell’eventuale decisione di primo grado.”.
Devesi però rilevare che l’estinzione per inattività delle parti nel processo d’appello può aversi soltanto per cause successive
alla riassunzione del processo, ma non per “mancata riassunzione” atteso che ai sensi dell’art. 59, comma 3, D.Lgs. n. 546
del 1992, in sede d’appello la riassunzione avviene ex officio e, quindi, indipendentemente dalla volontà delle parti.
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Tutto ciò mette in luce la parziale diversità strutturale dei due processi nel senso che, “mentre il
processo civile è in ogni momento contraddistinto dall’impulso di parte, il processo tributario, una volta
notificato e depositato l’atto introduttivo del giudizio, il ricorrente non è tenuto ad eseguire ulteriori
adempimenti, salvo chiedere la trattazione in udienza pubblica qualora non intenda che la controversia
sia discussa in camera di consiglio72”.
Tuttavia, a fronte di questa analisi non può non rilevarsi che anche altri “ulteriori adempimenti”,
determinati dal concetto stesso di processo, possono essere chiesti alla parte (sia essa contribuente o
Amministrazione Finanziaria); adempimenti che traendo origine da eventi menomativi del
contraddittorio sono in grado di ripristinare la regolarità del processo: solo così può spiegarsi la natura
della riassunzione alla quale, come atto propulsivo di parte, ben si riconnette l’estinzione processuale.
Da ciò discende che sebbene il processo civile vive dell’impulso di parte, anche il processo
tributario, nell’avvicinamento che il legislatore del ’92 ha voluto creare, non può non tenere in debita
considerazione la necessità di rimettere alle parti – alla sola volontà delle parti – le sorti del processo
qualora esso sia stato interrotto o sospeso. Solo così si giustifica, a mio modesto parere, la
qualificazione del nuovo processo tributario come processo di parti: di un processo, cioè, nel quale la
mancata riassunzione (e quindi la palese inattività delle parti) viene giustamente sanzionata con
l’estinzione. Ne consegue, senza alcuna possibilità d’errore, che anche il processo tributario è informato a
quel “principio dispositivo” in virtù del quale, il processo (sia esso civile o tributario) “…è cosa delle
parti, le quali hanno il diritto di disporre del tempo della sua trattazione73”.
Edmondo Bruzio
Dottore commercialista
72 P. Russo, L’estinzione del processo tributario, (Dir. Prat. Trib., n. 2/1994, p. 441).
73 L. Ferlazzo Natoli– F. Duca, Lezioni di diritto tributario. Parte generale, Giuffrè, Milano 1995, p. 85.
Sulla natura del processo tributario come processo dominato dall’impulso di parte, V. C. Glendi, Ancora sul nuovo regime
dell’incompetenza delle commissioni tributarie (Corr. Trib., n. 9/97, p. 639) e sempre dello stesso Autore Codice di procedura civile e
processo tributario, in Il nuovo processo tributario, a cura di M. Miscali, Giuffrè, Milano 1996), pp. 27 e 31.

 

 

 

 

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